Вопросы трактовки и понимания понятия лизинга в нормативных документах Республики Беларусь - Статья

В юридических и экономических нормативных документах Республики Беларусь, в практике многих отечественных организаций, особенно в бухгалтерском учете, достаточно часто используются такие понятия, как аренда и лизинг. Если понятие аренда в общем и целом нам известно давно, то лизинг - понятие новое, позаимствованное из зарубежной теории и практики, и целесообразность его использования, особенно в нормативных документах, главным образом зависит от правильного понимания и точного определения экономической сущности лизинга. Термин «лизинг» происходит от английского глагола «to lease» и характеризует экономико-правовые отношения, действия сторон, складывающиеся по поводу сдачи имущества внаем или в аренду. В русском языке нет точного аналога термину «лизинг», поэтому в большинстве случаев под лизингом понимают долгосрочную аренду машин, оборудования, транспортных средств и сооружений производственного назначения. Следует отметить, что согласно Гражданскому кодексу в Республике Беларусь лизинг ставят в один ряд и отождествляют с арендой.Таким образом, подводя итог анализу сути существующих разногласий в определениях и понимании видов аренды, мы пришли к выводу, что если существующее Положение о лизинге на территории Республики Беларусь и все другие подзаконные акты привести в соответствие с Гражданским Кодексом Республики Беларусь и Международными стандартами, то это позволит однозначно толковать лизинговую деятельность как деятельность по предоставлению инвестиций (финансовая аренда).

В юридических и экономических нормативных документах Республики Беларусь, в практике многих отечественных организаций, особенно в бухгалтерском учете, достаточно часто используются такие понятия, как аренда и лизинг.

Если понятие аренда в общем и целом нам известно давно, то лизинг - понятие новое, позаимствованное из зарубежной теории и практики, и целесообразность его использования, особенно в нормативных документах, главным образом зависит от правильного понимания и точного определения экономической сущности лизинга.

К сожалению, однозначного понимания и трактовки этих двух понятий пока нет, что очень часто значительно осложняет экономические отношения между хозяйствующими субъектами, и особенно их бухгалтерских служб с контролирующими органами.

Анализ источников. Данная проблема нашла свое отражение в работах белорусских ученых.

В своей статье А.В. Федоркевич [12, с. 46] пришел к мнению, что лизинг - это система предпринимательской деятельности, включающая в себя три основных вида организационно-экономических отношений: кредитные, торговые, арендные, - и содержание каждого из них в отдельности не отражает сущности специфических имущественно-финансовых лизинговых отношений.

Автор статьи М.А. Руденя [8, с. 78] считает, что лизинг является высокоэффективным методом инвестирования, в то время как в работе. А.С. Сайганова [9, с. 216] указано, что лизинг - это сложное явление, включающее в себя элементы аренды, купли-продажи и кредита.

Вопросы лизинга нашли свое отражение также в работах российских и западных экономистов.

В.Д. Газман [1, с. 58] пришел к мнению, что лизинг - это один из видов инвестиционной деятельности, который заключается в инвестировании лизингодателем временно свободных собственных средств и (или) привлеченных финансовых средств в экономику лизингополучателя.

Ф.Н. Филина [13, с. 207] отмечает, что лизингом можно назвать обычную аренду с правом последующего выкупа арендованного имущества, а также получение кредита в банке на покупку необходимых основных средств.

Методы исследования. Цель данной работы заключается в раскрытии сущности лизинга в Республике Беларусь при рассмотрении нормативных документов, а также при изучении литературных источников по данному вопросу. При написании статьи применялись метод сравнения и абстрактно-логический.

Основная часть

Прежде всего необходимо попытаться выяснить, что представляет собой нововведенное понятие «лизинг». При этом следует отметить, что от правильного понимания и точного определения его внутреннего содержания во многом зависит эффективное развитие лизинга в любой отрасли национальной экономики.

Термин «лизинг» происходит от английского глагола «to lease» и характеризует экономико-правовые отношения, действия сторон, складывающиеся по поводу сдачи имущества внаем или в аренду. Однако любое понятие требует четкой терминологии, так как неверный перевод ведет к неверной классификации. В русском языке нет точного аналога термину «лизинг», поэтому в большинстве случаев под лизингом понимают долгосрочную аренду машин, оборудования, транспортных средств и сооружений производственного назначения.

Следует отметить, что согласно Гражданскому кодексу в Республике Беларусь лизинг ставят в один ряд и отождествляют с арендой. Уже само по себе включение лизинга в Главу 34 «Аренда» Гражданского кодекса означает, что лизинговые отношения сходны с отношениями аренды.

Взаимосвязь лизинга с арендным механизмом заключается в необязательности перехода права собственности на объект к его пользователю (владельцу), срочности сделки, платного характера лизинговых отношений. Все это показывает схожесть лизинга с арендой, поскольку предполагает, что платежи включают в себя сумму амортизационных отчислений на полное восстановление, затраты по ремонту, обслуживанию и поддержанию переданного имущества в работоспособном состоянии, а также определенную долю прибыли в пользу собственника.

Изучив специальную экономическую литературу, мы пришли к мнению, что, несмотря на множество сходств между лизингом и арендой, между ними все же существуют определенные различия. Основные отличия лизинга от аренды приведены нами в табл. 1.

Таблица 1. Основные отличия лизинга от аренды.

№ Показатели Лизинг Аренда

1 Субъекты отношений Лизингодатель, лизингополучатель и поставщик (изготовитель имущества) Арендатор и арендодатель

2 Объекты отношений Любое движимое и недвижимое имущество, относящееся к основным фондам, программные средства и рабочие инструменты, кроме земельных участков и др. природных объектов Любое имущество, не ограниченное в обороте, включая земельные участки и природные объекты

3 Правовая форма отношений Трехстороннее соглашение о лизинге либо два договора - купли-продажи и лизинга Двухстороннее соглашение об аренде имущества

4 Отношения с продавцом имущества Лизингополучатель имеет права и исполняет обязанности покупателя, лизингодатель и получатель являются кредиторами продавца Имеет только арендодатель-покупатель

5 Ответственность за недостатки переданного пользователю имущества Лизингодатель не отвечает за состояние имущества Отвечает арендодатель

6 Обязанности лизингодателя и арендодателя Финансирование сделки Собственник сделки

7 Риск случайной гибели имущества Несет лизингополучатель (пользователь), если иное не предусмотрено договором лизинга Несет арендодатель (собственник)

8 Прекращение действия договора по вине пользователя Лизингополучатель обязан вносить лизинговые платежи или погасить их общую сумму Ведет к прекращению арендных платежей, кроме неустойки

9 Получение объекта лизинга в собственность по окончании срока действия договора Осуществляется по заранее согласованной покупной стоимости Если предусматривается, то в форме договора купли-продажи

В настоящее время в Гражданском кодексе Республики Беларусь арендой считается предоставление арендодателем имущества арендатору за плату во временное пользование или во временное пользование (Глава 34. Аренда) [2]. В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные строительные объекты, предприятия, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования.

К договорам аренды отдельных видов имущества (ст. 596 Гражданского кодекса Республики Беларусь) относятся: прокат, аренда транспортных средств, аренда зданий и сооружений, аренда предприятия и финансовая аренда (лизинг). Как видно из приведенной классификации, к лизингу условно отнесен только один вид аренды - финансовая аренда. Все другие виды аренды согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь неправомерно считать лизингом.

Однако финансовая аренда трактуется как приобретение арендодателем в собственность указанного арендатором имущества (кроме земельных участков и других природных объектов) у определенного им продавца и предоставление арендатору этого имущества за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Арендодатель в этом случае, как правило, не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца (ст. 636), за исключением обязанности оплатить приобретенное имущество (ст. 641).

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что согласно Гражданскому кодексу Республики Беларусь лизинг является разновидностью аренды и отличается от других видов аренды передачей в аренду не конкретного объекта (зданий, сооружений и т.п.), а инвестиций (финансов, денег) для приобретения нужного арендополучателю имущества у поставщика, указанного арендодателем. Отсюда и название аренды - финансовая. Но в отличие от обычной финансовой деятельности по предоставлению займа, кредита и др. при финансовой аренде (лизинге) арендодатель оставляет за собой право собственности на приобретаемый объект аренды, что является бесспорной гарантией возмещения (возврата) займа (кредита) без каких-либо других гарантий от арендополучателя.

В свою очередь несколько другой подход к трактовке финансовой аренды (лизинга) мы находим в Положении о лизинге на территории Республики Беларусь (утверждено постановлением Совета Министров Республики Беларусь №865 от 04.06.2010 г. [6]. Данное Положение разработано на основании Гражданского Кодекса Республики Беларусь от 07.12.1998 г. № 218-З. В этом Положении понятие лизинга по сути совпадает с общим определением аренды в Гражданском кодексе Республики Беларусь, но сущность лизинга и его отличие от других видов аренды не приведено. А также в данном Положении указываются отдельные факты, которые к лизингу как к финансовой аренде согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь не должны иметь отношения.

В частности, Положением предусмотрено, что объектом лизинга может быть имущество, относящееся по установленной классификации к основным фондам, а также программные средства и рабочие инструменты, обеспечивающие функционирование переданных в лизинг основных фондов, и все переданные в лизинг объекты являются собственностью лизингодателя. Не отрицая права собственности на объекты лизинга, можно совершенно определенно утверждать, что для лизинговой организации эти объекты по определению не являются основными средствами (фондами) в его работе. Таковыми они являются только для лизингополучателя.

В соответствии с вышеуказанным Положением, в зависимости от условий возмещения затрат и перехода права собственности, лизинг подразделяется на финансовый и оперативный. Однако заметим, что выделение последнего не предусмотрено в Гражданском кодексе Республики Беларусь, и возникает вопрос: относится ли оперативный лизинг к финансовой аренде согласно Гражданскому кодексу Республики Беларусь? Если нет, то к оперативному лизингу однозначно можно отнести все другие виды аренды согласно Гражданскому кодексу Республики Беларусь, а если да, то оперативный лизинг является финансовой арендой. Чтобы дать ответы на данные вопросы, необходимо обратится к первоисточнику.

Согласно Положению, финансовый лизинг - это лизинг, при котором лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключенного на срок не менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости независимо от того, будет ли сделка завершена выкупом объекта лизинга лизингополучателем, его возвратом или продлением договора лизинга на других условиях. Оперативный лизинг в Положении трактуется как лизинг, при котором лизинговый платеж в течение договора лизинга возмещает лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости. По истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга, в результате чего он может передаваться в лизинг многократно.

Необходимо отметить, что использование финансового лизинга имеет как преимущества, так и свои недостатки. Так, использование финансового лизинга имеет ряд преимуществ, к которым можно отнести следующие: 1) отнесение лизингового платежа на затраты (как следствие - уменьшение налога на прибыль);

2) выкуп объекта лизинга по остаточной стоимости (как следствие - уменьшение налога на недвижимость после постановки на баланс выкупленного объекта лизинга);

3) ускоренная амортизация основных средств, то есть отнесение на себестоимость (только на срок договора лизинга, а не по линейным нормам в течение соответствующего срока);

4) по окончании срока действия договора финансового лизинга право собственности на имущество переходит к лизингополучателю по символической стоимости, так как оборудование полностью самортизировано. Возможность получения высокой ликвидной стоимости основных средств в конце договора лизинга является во многих случаях определяющей для принятия решения об использовании лизингового договора;

5) экономия оборотных средств предприятия (за счет относительно небольшого первоначального платежа и растянутых во времени ежемесячных взносов освобождаются средства для вложения в другие виды активов).

Финансовому лизингу могут быть присущи следующие недостатки: 1) арендатор проигрывает на повышении остаточной стоимости оборудования (в частности изза инфляции);

2) если в результате научно-технического прогресса изделие устаревает, при финансовом лизинге арендные платежи не прекращаются до окончания контракта;

3) стоимость лизинга выше, чем стоимость кредита.

Основной же недостаток определения финансового лизинга, данного в Положении, на наш взгляд, заключается в том, что оно позволяет организации приобретать объекты с длительным сроком использования и передавать в финансовую аренду (лизинг) на один и более год с возмещением не менее 75% его первоначальной стоимости.

В результате чего у организаций появляется возможность за короткий срок (один-два года) списать на издержки производства (обращения) не менее 75% первоначальной стоимости объекта, что приведет к необоснованному завышению затрат, снижению прибыли организаций, налоговых платежей и др. При возврате объекта лизинга лизингодатель может продавать почти новый (после года использования) объект по реальной стоимости, но по документам его остаточная стоимость будет составлять менее 25% от первоначальной, а это может способствовать развитию различных злоупотреблений.

Приведенные определения финансового и оперативного лизинга по многим аспектам не согласуются не только с Гражданским кодексом Республики Беларусь, но и с Международными стандартами бухгалтерского учета и финансовой отчетности (в частности МСФО 17 Аренда), государственная программа перехода на которые была утверждена Постановлением Совета Министров от 4 июля 2003 г. №922 [7].

В международных стандартах понятие лизинг переведено только как аренда (МСФО 17. Аренда). Согласно этому стандарту аренда подразделяется на финансовую и операционную. Причем основным классификационным признаком аренды является то, в какой степени риски и вознаграждения, связанные с владением арендуемым активом, передаются от арендодателя к арендатору. Если эти риски и вознаграждения переданы арендатору, то аренда финансовая, если нет - операционная. Там же дополнительно указано, что при финансовой аренде к концу срока аренды право владения активом, как правило, переходит к арендатору, а срок аренды должен составлять большую часть срока службы актива. При финансовой аренде арендатор имеет возможность выкупить эти активы, а сами активы носят специальный характер, так как только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.

По нашему мнению, эти правила Международных стандартов по финансовой аренде (лизингу) следует использовать и в нормативных документах Республики Беларусь. Поэтому если в Положении о лизинге на территории Республики Беларусь понятие «лизинг» заменить на понятие «финансовая аренда (лизинг)», то это будет полностью соответствовать главе 34 Гражданского кодекса Республики Беларусь. При таких изменениях в определении финансовой аренды (лизинга) исчезнет возможность передавать в лизинг актив с длительным сроком экономической службы на короткий период времени с его необоснованной амортизацией, что и предотвратит вероятность указанных выше злоупотреблений и позволит получить у лизингополучателя реальные финансовые показатели.

Существенным моментом для организации бухгалтерского учета в соответствии с Международным стандартом МСФО 17 является еще и то, что все другие виды аренды, кроме финансовой, отнесены к операционным.

Но следует обратить внимание на кажущееся созвучие понятий «оперативная» (в нашем законодательстве) и «операционная» аренда (в Международном стандарте), которые в действительности явились следствием применения в классификации различных признаков: в первом случае - по продолжительности договора аренды (например, до года и более года), а во втором - по роли операций аренды в деятельности арендодателя: финансовая, прокат как основной вид деятельности и второстепенная, не основная - как прочие, случайные операции для неспециализированных организаций.

В то же время следует отметить, что в МСФО 17 последний признак классификации определен весьма условно - «это аренда иная, чем финансовая». Однако, по нашему мнению, данное разногласие возникло в результате неверного перевода, и в дальнейшем следует придерживаться понятия оперативный лизинг. лизинг аренда кредит беларусь

Таким образом, подводя итог анализу сути существующих разногласий в определениях и понимании видов аренды, мы пришли к выводу, что если существующее Положение о лизинге на территории Республики Беларусь и все другие подзаконные акты привести в соответствие с Гражданским Кодексом Республики Беларусь и Международными стандартами, то это позволит однозначно толковать лизинговую деятельность как деятельность по предоставлению инвестиций (финансовая аренда).

К этой деятельности следует относить только те операции, которые связаны с инвестициями, предоставленными лизингополучателю для приобретения объекта лизинга.

Лизинг может быть только финансовый, а оперативный лизинг следует рассматривать как любой другой вид аренды (например, согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь - прокат, аренда зданий и пр.), и, следовательно, необходимо применять методику учета активов, отличную от финансовой аренды.

(Поступила в редакцию16.05.11)

1. Газман, В.Д. Финансовый лизинг / В.Д. Газман. М.: Издательский дом ГУ ВШЭ, 2005. 392 с.

2. Гражданский кодекс Республики Беларусь: принят Палатой представителей 7 декабря 1998 г. №218-3: с изм. и доп. Закона Республики Беларусь от 10 января 2011 г. / Нац. реестр правовых актов Республики Беларусь. 2011. №8,2/1793.

3. Коротаев, С.Л. Новое в бухгалтерском учете лизинговых операций / С.Л. Коротаев // Консультации бухгалтеру, аудитору, менеджеру, руководителю. 2010. №3. С. 3-6.

4. Кравченко, Т.Л. Учет лизинговых операций: проблемы и пути совершенствования / Т.Л. Кравченко // Бухгалтерский учет и анализ. 2004. №8. С. 15-25.

5. Левкович, А.О. Тенденции развития белорусского рынка лизинговых услуг / А.О. Левкович // Вестник ассоциации белорусских банков. 2010. №25 (573). С. 9-14.

6. О Положении о лизинге: Постановление Совета Министров Республики Беларусь, от 04.06.2010 г., №865 / Нац. реестр правовых актов Республики Беларусь. 2010. №5/31986.

7. О государственной программе перехода на Международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь, от 9 июля 2003 г., №922 / Нац. реестр правовых актов Республики Беларусь. 2003. №79, 5/ 12764.

8. Руденя, А.М. Виды и практика осуществления лизинговых операций в Республике Беларусь / А.М. Руденя // Экономика. Финансы. Управление. 2008. №9. С. 78-93.

9. Сайганов, А.С. Регулирование и развитие рынка лизинговых услуг в АПК / А.С. Сайганов // Экономические вопросы развития сельского хозяйства Беларуси. 2010. №38. С. 205-217.

10. Снитко, К.Ф. Бухгалтерский учет лизинговых операций / К.Ф. Снитко // Бухгалтерский учет и анализ. 2010. №12. С. 40-43.

11. Третьяк, Т. Лизинг и предпосылки его развития / Т. Третьяк // Финансы, учет, аудит. 2005. №11. С. 20-22.

12. Федоркевич, А.В. Сущность, экономическое содержание, значение и виды лизинга / А.В. Федоркевич // Бухгалтерский учет и анализ. 2006. №4. С. 41-46.

13. Филина, Ф.Н. Все виды кредитования: учеб. пособие / Ф.Н. Филина. М.: Гросс Медиа, 2008. 416 с.

14. Цыбулько, А. Лизинговые услуги. Обзор рынка / А. Цыбулько // Финансы. Учет. Аудит. 2009. №9. С. 16-19.

15. Янкова, Г.Ф. Экономические выгоды и риски лизинга в АПК / Г.Ф. Янкова // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2009. №1. С. 53-55.