Особливості формування витрат підприємства та їх вплив на результати фінансово-господарської діяльності підприємства - Дипломная работа

8 РОЗДІЛ 1 ТЕОРЕТИЧНІ ЗАСАДИ ФОРМУВАННЯ ВИТРАТ ПІДПРИЄМСТВА................................................................................................. 19 1.3 Основні методичні засади впливу витрат на результати фінансово-господарської діяльності підприємства..................................................3.1 Формування оптимальної структури витрат ДБМП «Хімбуд-2» ПАТ «Сумбуд» з метою покращення фінансових результатів діяльності підприємства...........................................................................4.1 Система управління охороною праці в ПАТ «Сумбуд» ....................... 4.2 Аналіз небезпечних і шкідливих факторів умов праці в ПАТВ умовах ринкової економіки головним мотивом діяльності будь-якого підприємства є максимізація його основного фінансового результату - чистого прибутку. Оскільки обсяг витрат суттєво впливає на формування фінансових результатів, ефективність управління ними у значній мірі визначає, наскільки успішною буде фінансово-господарська діяльність підприємства. Однак слід враховувати, що управління витратами - це динамічний процес, який полягає у досягненні високого економічного результату діяльності підприємства, що не зводиться лише до зниження затрат, а поширюється на всі елементи управління. Саме тому пошук шляхів зниження витрат виробництва у сучасних умовах варто розглядати як фактор підвищення прибутковості та ефективності роботи підприємств. висвітлити основні методичні засади визначення впливу витрат на результати фінансово-господарської діяльності підприємства;Однак сучасна практика господарювання на українських підприємствах свідчить, що витрати є лише обєктом обліку, тоді як ринкові умови вимагають розгляду їх як обєкта управління. Досліджуючи витрати в такому аспекті, варто в першу чергу визначити їх суть, завдання та роль у забезпеченні ефективності виробничо-господарської діяльності підприємства. Окрема група економістів вважає, що головними причинами відсутності єдиного підходу до визначення сутності витрат є постійна поява на ринку нових продуктів, які кардинально відрізняються від попередників, і, як наслідок, поява нових витрат та їх постійна видозміна під впливом різних груп внутрішніх та зовнішніх факторів [24]. У той же час в рамках широкого підходу до трактування економічної сутності категорії «витрати» можна систематизувати, у свою чергу, два підходи, які суттєво різняться між собою, - тлумачення витрат із точки зору економічної теорії та бухгалтерського обліку. Визначення з економічної точки зору повніше розкривають власне економічний зміст категорії, а визначення з бухгалтерської позиції - економічні наслідки здійснення витрат після закінчення виробничого процесу [50].Власні оборотні кошти підприємства зросли протягом аналізованого періоду майже вдвічі і досягли значення 40486 тис. грн. у 2011 році. Швидке відновлення темпів росту зазначених показників після кризового спаду в 2009 році свідчить про стрімкий розвиток та розширення діяльності підприємства, однак зниження чистого прибутку характеризує перевищення темпів росту витрат над доходами, що становить загрозу для підприємства. Лише перевищення темпів росту валового доходу підприємства над темпами зростання активів свідчить про підвищення ефективності їх використання. Отже, загальна фінансово-економічна характеристика ПАТ «Сумбуд» виявила певний ряд проблем, серед яки слід виділити: - перевищення темпів зростання витрат підприємства над темпами росту його доходів, що зумовлює зниження фінансових результатів; Для того, щоб провадити фінансово-господарську діяльність, кожне підприємство повинно мати у своєму розпорядженні майно, яке належить йому на правах власності чи володіння, тому на першому етапі аналізу ми здійснили оцінку майнового стану підприємства, результати якої наведені в таблиці 2.4.Прибуток будь-якого підприємства як основний показник ефективності його діяльності є функцією від багатьох факторів, основними з яких прийнято виділяти обсяг виробництва продукції, її асортимент, витрати на її виробництво та реалізацію, якість, ритмічність роботи підприємства. Таким чином, витрати в цілому та собівартість реалізованої продукції в їх структурі в значній мірі визначають фінансові результати діяльності підприємства, і в динаміці їх вплив зростає. Однак слід враховувати, що не завжди резерви зменшення витрат є коректними, вони можуть завдавати шкоди споживачам через використання неякісних матеріалів, невиконання окремих операцій у виготовленні продукції з метою зменшення витрат на її виробництво тощо. Наведені в таблиці дані свідчать про те, що підприємство досягло мінімального рівня витрат на 1 грн. чистого доходу в 2011 році лише за такими статтями, як витрати на оплату праці та загальновиробничі витрати. Однак за рахунок цього підприємство має у своєму розпорядженні значні резерви зниження витрат, зокрема в розрізі матеріальних, адміністративних та витрат на оплату праці.Згідно з Положенням про систему управління охороною праці, управління охороною праці на підприємстві здійснює

Зміст конкретних завдань до розділу, які має виконати студент

Розділ 2 ___________________________________________________________ __________________________________________________________________

Назва - термін подання

У розділі 2 ________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________

Зміст конкретних завдань до розділу, які має виконати студент

Розділ 3 ___________________________________________________________ __________________________________________________________________

Назва - термін подання

У розділі 3 ________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________

Зміст конкретних завдань до розділу, які має виконати студент

Розділ 4 ___________________________________________________________ __________________________________________________________________

Назва - термін подання

У розділі 4 ________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________

Зміст конкретних завдань до розділу, які має виконати студент

8. Консультації по роботі:

Розділ Консультант

Підпис, дата

Завдання видав Завдання прийняв

9. Дата видачі завдання “___”__________20__ р.

Керівник дипломної роботи

Консультант розділу з ОПБНС

Завдання до виконання одержав

_____________ Підпис

_____________ Підпис

_____________ Підпис

В. М. Кремень

І. І. Дяконова

А. А. Міненко

6

ЗМІСТ

М. Г. Грещак [19]

І. А. Бланк [4]

Ю. С. Цал-Цалко [74]

Ч. Т. Хорнгрен, Дж. Фостер [73]

В. К. Скляренко, В.М. Прудников [62]

Р. Ентоні, Дж. Рис [26]

П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» [28]

П(С)БО 16 «Витрати» [9]

Є. В. Мних [47]

В. П. Савчук [60]

ПБУ 10/99 [58]

МСФО [57]

Визначення З точки зору економічної теорії

Обсяг використаних ресурсів підприємства у грошовому вимірі для досягнення певної мети - це витрати підприємства.

Витрати - це виражені в грошовій формі видатки, які підприємство здійснює в процесі своєї господарської діяльності.

Сукупні витрати живої та уречевленої праці на виробництво продукції становлять витрати господарської діяльності субєктівпідприємництва. Під витратами розуміють спожиті ресурси або гроші, які треба заплатити за товари та послуги.

Витрати - це грошова оцінка вартості матеріальних, трудових, фінансових, природних, інформаційних та інших видів ресурсів на виробництво та реалізацію за певний період часу.

Під витратами розуміють грошове вимірювання суми видатків, що використовуються з певною метою.

З точки зору бухгалтерського обліку

Витрати - зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобовязань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Витратами визнаються або зменшення активів, або збільшення зобовязань, що призводять до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення власного капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками) за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобовязань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками).

Витрати являють собою зменшення активів або збільшення зобовязань (пасивів), або поєднання того чи іншого у звязку з виробництвомі постачаннямтоварів урамках діяльності підприємства. Витрати - зменшення економічних вигід в результаті вибуття активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) виникнення зобовязань, що призводять до зменшення капіталу цієї організації, за винятком зменшення внесків за рішенням учасників (власників майна).

Витрати - зменшення економічних вигід протягом звітного періоду, що відбувається у формі відтоку або виснаження активів, або збільшення суми зобовязань і резервів, що виражається в зменшенні капіталу, не повязаного з його розподілом між власниками.

Аналізуючи наведені визначення, можна зробити висновок, що більшість прихильників економічного підходу акцентують увагу на

14 грошовому характері витрат, а також безпосередньому звязку їх з використанням ресурсів у процесі господарської діяльності підприємства. Американські економісти Р. Ентоні та Дж. Рис зазначають, що сутність витрат виявляється в наявності конкретної мети їх здійснення. У той же час вітчизняний учений Ю. С. Цал-Цалко розглядає дану категорію через витрати праці.

Варто зазначити, що під час розробки національних П(С)БО та російських положень з бухгалтерського обліку (ПБУ) основа була взята з Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), зокрема і визначення витрат. У свою чергу дослідники бухгалтерського напряму фактично дещо переформулювали визначення витрат, наведене в національних стандартах бухгалтерського обліку.

Однак визначення, наведене в П(С)БО 16, у більшій мірі характеризує наслідки збільшення витрат, а не їхню економічну сутність. Тобто воно передає зміст витрат, відображених у звіті про фінансові результати, але не виражає сутності категорії «витрати» на рівні виробничого процесу, тому що передача сировини і матеріалів у виробництво не супроводжується жодними змінами в розмірі активів чи пасивів, а зумовлює зміни в структурі активів підприємства.

Слід також відмітити, що підходи до трактування сутності витрат обєднано у дві великі групи не лише за сутністю, а і за часом виникнення витрат та метою формування інформації про них. Так, часом виникнення «економічних» витрат можна назвати момент реального споживання ресурсів, отримання послуг чи виконання робіт, що супроводжується зазвичай відтоком грошових коштів підприємства. У той час як «бухгалтерські» витрати настають у момент документального оформлення факту зменшення активів або збільшення зобовязань. З такої точки зору витрачання грошових ресурсів підприємства не вважається витратами. Витрати в рамках економічного підходу формуються з метою отримання інформації для прийняття управлінських рішень щодо їх планування та 15 анаtrial а також ціноутворення. В бухгалтерському підході витрати лише розкривають інформацію про діяльність підприємства, яку можна отримати з фінансової звітності [50].

Узагальнюючи вищевикладене, можемо зробити висновок про відсутність однозначності та єдності в трактуванні сутності такої економічної категорії, як «витрати», що свідчить про витрати як складну багаторівневу економічну дефініцію. Проведене дослідження показало, що кожен автор акцентує увагу на певних особливостях терміна, ігноруючи інші.

Ми вважаємо, що доцільно визначати витрати як вартісне вираження обсягу спожитих у процесі господарської діяльності підприємства ресурсів для досягнення поставленої мети. Дане визначення дефініції «витрати» є методологічною основою для їх класифікації та оцінки.

На нашу думку, обовязковим елементом дослідження витрат є їх класифікація за різними ознаками, які визначають методичні підходи до регулювання того чи іншого виду витрат.

Класифікація витрат є важливим етапом для розуміння того, як ними управляти. Оскільки поділ витрат спрямований на вирішення широкого спектру завдань управління, в науковій та методичній літературі зустрічаються різноманітні групування видів витрат за ознаками їх класифікації, як закріплених на законодавчому рівні для потреб обліку, так і запропонованих дослідниками. Нами узагальнено найбільш суттєві, на нашу думку, класифікаційні ознаки витрат підприємства та наведені в таблиці А.1 (додаток А).

Дана класифікація витрат, на нашу думку, є базовою та надає узагальнену інформацію щодо витрат підприємства.

Законодавчо закріплена в П(С)БО 16 класифікація витрат за економічними елементами, представлена на рисунку 1.1.

16

Матеріальні затрати

Вартість палива, електроенергії, зношення МШП, затрати з використання природної сировини, витрати від недостачі матеріальних ресурсів у межах норм природних їх втрат

Витрати на оплату праці

Основна і додаткова заробітна плата, плата робіт за трудовою угодою і договором підряду

Відрахування на соц. заходи

Відрахування за встановленими нормами від витрат на оплату праці у фонди соціального страхування

Амортизація

Величина зносу за власними і орендованими фондами

Інші витрати

Податки, збори, платежі, оплата відсотків за отриманими кредитами, оплата робіт з сертифікації товарів, затрати на відрядження, плата стороннім організаціям

Рисунок 1.1 - Групування витрат за економічними елементами [3]

Важливим є також законодавче закріплення визначення поділу витрат на постійні та змінні, яке використовується в операційному аналізі. Відповідно до П(С)БО 16, до змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен обєкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен обєкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума

17 розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину [9].

Слід зазначити, що особливе місце в системі управління витратами займає класифікація витрат за статтями калькуляції. Таке групування дозволяє не лише визначати економію чи перевитрачання ресурсів за місцем їх виникнення із визначенням напрямів їх зниження, а і визначати вплив кожної статті витрат на повну собівартість продукції. У результаті менеджери отримують можливість контролювати виконання планів щодо собівартості продукції не тільки загалом по підприємству, але і за окремими його підрозділами, конкретними виробами та за певним видом витрат [33].

У той же час існують нестандартні підходи до класифікації витрат, які доцільно, на нашу думку, розглянути більш детально.

Окрема група економістів виділяє в залежності від ступеня впливу на основні бізнес-процеси чутливі та нечутливі витрати. Чутливі витрати відображають витрачання ресурсів, що не мають близьких замінників, мають стратегічний характер та здатні суттєво і швидко змінюватися під впливом зовнішніх та внутрішніх факторів. Такі витрати характеризують ресурси підвищеного ризику, оскільки незначна їх зміна може значно вплинути на фінансовий стан підприємства, а управляти ними як за ціно, так і технологічно практично неможливо. Нечутливі витрати відображають використання ресурсів, що мають достатню кількість близьких замінників та не піддаються значному впливу зовнішніх та внутрішніх факторів. У рамках такого підходу важливим є врахування максимально можливої кількості факторів, що можуть вплинути на обсяги та структуру витрат [24].

Деякі науковці класифікують витрати для досягнення цілей управління, а саме раціоналізації витрат та їх планування, виділяючи релевантні та нерелевантні витрати, а також дійсні та можливі. До релевантних відносять витрати, величина яких може бути змінена в результаті прийняття відповідного рішення, а до нерелевантних відповідно ті витрати, величина яких не залежить від прийняття певного рішення. Дійсні витрати, відповідно

18 до такого підходу, вимагають сплати грошових коштів або витрачання інших активів, а можливі витрати - це вигода, яка втрачається, коли вибір одного напрямку дії вимагає відмовитись від альтернативного рішення [47].

Інші дослідники вважають за доцільне розмежовувати ті витрати, які здійснені в процесі звичайної виробничої діяльності, й ті, що витрачені підприємством на інноваційні процеси. Особливість останніх полягає в тому, що обсяг таких витрат потрібно збільшувати для забезпечення достатнього рівня рентабельності виробництва, а також конкурентоспроможності виробленої продукції. Важливість інноваційних витрат підкреслюється тим, що ефективність діяльності підприємств у сучасних умовах значною мірою зумовлена їхньою здатністю вчасно реагувати на розвиток науково-технічного прогресу, а також їхньою готовністю впроваджувати нові технології та виробляти нову продукцію [85].

Суттєву роль в управлінні витратами відіграє класифікація витрат за центрами відповідальності. Вона використовується з метою здійснення поточного контролю за витратами виробництва і реалізації продукції. Відповідно до зазначеної ознаки витрати поділяють на витрати виробництва, витрати цеху, технологічного переділу тощо [33].

У той же час деякі науковці зазначають, що в умовах ринкової економіки слід приділяти увагу не стільки визначенню сутності витрат, їх класифікації та розподілу за обєктами, скільки в управлінні ними в конкурентних умовах з метою досягнення необхідної прибутковості [47].

Таким чином, у процесі дослідження особливостей витрат підприємства важливим є формування ефективної системи управління ними на основі визначення їх економічної сутності та розподілу за суттєвими класифікаційними ознаками. Отже, під витратами слід розуміти вартісне вираження обсягу спожитих у процесі господарської діяльності підприємства ресурсів для досягнення поставленої мети. Найбільш поширеними підходами до класифікації витрат є їх групування за економічними елементами, закріплене законодавчо, відповідно до місця виникнення на підприємстві, за

19 видами діяльності та відносно звязку з обсягами діяльності. Проте, на нашу думку, не принциповими класифікаціями слід вважати поділ витрат за можливістю регулювання, відносно галузі кругообігу коштів та відповідно до техніко-економічного змісту.

1.2 Сутність та особливості практичного застосування основних концепцій управління витратами підприємств

В умовах ринкової економіки одним із найбільш суттєвих факторів успіху підприємства є встановлення конкурентоспроможної ціни на вироблену продукцію, яка у значній мірі залежить від обсягу та структури витрат, а також управління ними.

Управління витратами є відносно молодою сферою наукових і практичних інтересів, початок розвитку якої зазвичай повязують із виникненням теорії витрат у другій половині ХІХ ст. Першими її дослідниками були науковці із найбільш розвинутих на той час в економічному відношенні країн - Великобританії, Німеччини та США [32]. Протягом ХХ ст. економістами було розроблено ряд концепцій управління витратами, які успішно впроваджуються в практичну діяльність на сучасних підприємствах.

На концептуальних основах управління витратами базується теорія управління витратами. Відповідно до аналізу наукових досліджень у цій сфері, доцільно виокремити такі базові концепції управління витратами: - концепція витратоутворюючих чинників (традиційне управління витратами, управління цільовими витратами);

- концепція за функціональною системою (АВС); - концепція доданої вартості;

- концепція альтернативних витрат;

20

- концепція трансакційних витрат;

- концепція стратегічного позиціонування (концепція стратегічного управління витратами, SCM);

- концепція витрат, що повязана з якістю;

- концепція управління конкурентоспроможними витратами; - концепція ощадливого виробництва.

Загальна характеристика зазначених концепцій наведена в таблиці 1.2. Ми вважаємо, що варто більш детально охарактеризувати найбільш поширені в управлінській практиці концепції управління витратами. Провідною концепцією, що дала поштовх розвитку науки управління витратами, стала концепція витратоутворюючих чинників, розроблена західними науковцями у 80-ті роки ХХ ст. Її ключова ідея полягала в тому, що на витрати підприємства впливають ряд факторів, які поділяються на дві групи: структурні та функціональні. Структурні фактори включають масштаб діяльності і обсяг інвестицій, горизонтальну і вертикальну інтеграцію, криву обсягів реалізації продукції, технології, що використовуються на кожній стадії ланцюжка витрат тощо. До функціональних відносять ефективність виробництва продукції, управління збутом, якість планування, нормування і контроль витрат. Дана концепція використовується і на вітчизняних підприємствах [27].

У західній теорії та практиці широкого поширення набула концепція доданої вартості. Разом із концепцією витратоутворюючих чинників вона складає сучасну традиційну парадигму управління витратами. Складові витрат у даній концепції розглядаються на всіх стадіях додавання вартості, починаючи із закупівель сировини і матеріалів і закінчуючи реалізацією власної продукції, робіт, послуг. Ключовим моментом такого підходу до управління витратами є максимізація різниці (доданої вартості) між закупівлями і реалізацією [20].

21

Таблиця 1.2 - Основні концепції управління витратами

Концепція

Концепція витратоутворюючих чинників

Концепція за функціональною системою (ABC) Концепція доданої вартості

Концепція альтернативної вартості витрат

Концепція трансакційних витрат

Концепція стратегічного позиціонування Концепція витрат, що повязана з якістю Концепція управління конкурентоспроможними витратами

Концепція ощадливого виробництва

Дата і місце виникнення

1980-ті рр., західна економічна наука

Кінець 1980-х, зарубіжна економічна наука Початок 1990-х, західна економічна наука 1980-ті, західна економічна наука, Австрія

1960-70-ті, Великобританія, США

1990-ті, США

1956 р., США

1980-ті, США

1950-ті, trialя

Прихильники

Ф. Шерер, Ш. Остер, Р. Каплан, Х. Махер та ін. Р. Купер, Р. Каплан

Б. Стюарт, Д. Стерн

Ф. Візер, Д. Грін, Г. Давенпорт Р. Коуз, О. Уільямсон

Дж. Шанк, В. Говіндараджан Арманд В. Фейгенбаум М. Портер

Таїті Оно

Сутність

Ефект оптимізації витрат забезпечується не в результаті зміни структури витрат, а за рахунок підвищення ефективності використання внутрішньогосподарських ресурсів і прискорення їх оборотності.

Головною метою є застосування причинно-наслідкового розподілу витрат. Продукція не є причиною виникнення витрат, а є причиною операцій, у результаті яких виникають витрати.

Складові витрат розглядаються на всіх стадіях додавання вартості, починаючи із закупівель і закінчуючи реалізацією. Ключовим моментом такого підходу до управління витратами є максимізація різниці (доданої вартості) між закупівлями і реалізацією.

Будь-яке фінансове рішення приймається у результаті порівняння альтернативних витрат, і реалізація певного обраного рішення означає відмову від усіх інших.

Усі витрати поділяються на два види: виробничі і трансакційні. У свою чергу трансакційні витрати включають витрати збору і переробки інформації, проведення переговорів і ухвалення рішень, контролю за дотриманням контрактів і їх виконанням. На процеси управління витратами підприємства впливає стратегічне позиціонування залежно від стратегічного вибору цього підприємства у створенні конкурентних переваг. Оптимізація витрат за рахунок поліпшення управління якістю, що дозволяє підприємству отримати відповідні конкурентні переваги.

Базується на положенні, що для забезпечення низьковитратності підприємству потрібно випереджати конкурентів у володінні ринком.

Ґрунтується на максимальному врахуванні запитів споживачів, що забезпечує зниження витрат. Головна мета - уникнути дій, що поглинають час і ресурси, не створюючи цінності.

22

Проблема вибору між обмеженими ресурсами, що використовуються у виробничому процесі, підвищує актуальність іншої концепції управління витратами - концепції альтернативних витрат (витрат втрачених можливостей). Вона заснована на тому, що будь-яке фінансове рішення приймається у результаті порівняння альтернативних витрат, і реалізація певного обраного рішення означає відмову від усіх інших альтернативних варіантів. Альтернативні витрати зазвичай визначають як ціну шансу або ціну втрачених можливостей: вони є сумою економії, яку могло б одержати підприємство, якби обрало інший варіант використання ресурсів. В рамках даної концепції управління витратами повинно здійснюватися на основі мінімізації сукупних витрат, тобто суми реальних витрат підприємства та втраченої вигоди [32].

Крім того, в останні роки підвищену увагу практики та теоретики управління витратами приділяють концепції трансакційних витрат. В її основі лежить поділ усіх витрат на два види: виробничі і трансакційні. До трансакційних витрат відносять витрати збору і переробки інформації, проведення переговорів і ухвалення рішень, контролю за дотриманням контрактів і примушення до їх виконання. Однак застосування даної концепції на вітчизняних підприємствах є проблематичним, оскільки висока частка подібних витрат носять тіньовий характер, а також існують труднощі їх виділення із усієї сукупності витрат, тому що вітчизняними регулятивами бухгалтерського обліку поняття трансакційних витрати не передбачено [20].

Крім того, поширеною серед зарубіжних економістів є концепція АВС (activity-based costing), яка формалізує облік і аналіз витрат за видами діяльності за рахунок розподілу накладних витрат на конкретні товари, роботи, послуги. Вона заснована на розрахунку реальної собівартості продукції, яка не вимагає обовязкового відображення даних у головній книзі. Такі розрахунки не вимагають щомісячного моніторингу, не залежать від бухгалтерських розрахунків і мають довгостроковий характер [32].

23

Аналізуючи розглянуті концепції управління витратами, можна зробити висновок, що вони неоднорідні: деякі з них - витратоутворюючих чинників, доданої вартості - засновані на облікових ознаках витрат і характеризують у більшій мірі бухгалтерський підхід до управління витратами. Однак більшість концепцій - структурних витратоутворюючих чинників, ABC, стратегічного позиціонування - досліджують витрати як обєкт управління з економічної точки зору.

На сьогоднішній день науковці не мають єдиної думки з приводу того, яка з концепцій управління витратами є найбільш ефективною. Це зумовлено особливостями діяльності підприємств та різними стратегіями розвитку, яких вони дотримуються [21].

Однак варто відзначити, що концепція є лише теоретичною основою для побудови цілісної та ефективної системи управління витратами на підприємстві, яка здатна забезпечити зростання прибутковості, стабільність та конкурентоспроможність у ринковому середовищі, тобто створити умови для довгострокового економічного розвитку субєкта господарювання.

У процесі функціонування підприємств будь-яких галузей використовують широкий перелік різноманітних ресурсів, що зумовлює необхідність комплексного підходу до побудови системи управління витратами. У цьому контексті слід зазначити, що деякі економісти виділяють такі вимоги до формування системи управління витратами на підприємстві: - єдність методів на різних рівнях управління витратами; - органічне поєднання витрат з високою якістю послуг; - удосконалення документообігу;

- недопущення зайвих витрат;

- комплексний характер управлінських рішень; - вдосконалення інформаційного забезпечення;

- орієнтованість на стратегічні цілі розвитку підприємства; - впровадження ефективних методів зниження витрат;

- системний підхід до управління витратами [76].

24

Серед науковців не існує єдиної думки щодо визначення сутності управління витратами підприємства. Однак усі існуючі підходи до визначення сутності управління витратами підприємства можна обєднати у дві основні групи: - функціональні підходи - розглядають управління витратами на основі застосування основних функцій менеджменту;

- процесно-обєктні підходи - засновані на диференціації цільових носіїв витрат, оптимізації операцій та бізнес-процесів [32].

Загальноприйнятим науковим підходом є визначення системи управління витратами як сукупності взаємоповязаних елементів, методів і механізмів, що діють у межах функціональних обовязків і утворюють певну цілісність, за допомогою яких узагальнюються процеси постачання, використання ресурсів, вирішуються чітко поставлені цілі, реалізуються тактичні та стратегічні плани [52].

Деякі науковці розглядають управління витратами як складний і багатогранний економічний процес, формування якого відбулося внаслідок еволюційного розвитку підприємництва, економічного аналізу, управлінського обліку, фінансового, стратегічного і операційного менеджменту [36].

Інші економісти наголошують на тому, що управління витратами підприємства полягає, головним чином, у мінімізації витрат та максимізації віддачі [76].

Закономірно, що в сучасній фінансово-економічній теорії і практиці також відсутня єдина думка щодо визначення основних елементів системи управління витратами, однак більшість науковців погоджуються з тим, що управляти витратами передусім означає організувати їх облік за підрозділами, аналізувати їх структуру та її вплив на результати діяльності підприємства, приймати обґрунтовані управлінські рішення, планувати рівень витрат та прибутку, формувати дієву систему мотивації працівників до

25 контролю та зменшення витрат, а також контролювати рівень витрат і вживати заходів для їх зменшення.

Традиційний підхід до управління витратами на підприємстві схематично зображений на рисунку 1.2.

Облік

Контроль

Аналіз

Управління витратами

Прийняття рішень

Планування

Мотивація Організація

Рисунок 1.2 - Складові управління витратами на підприємстві [67]

Деякі науковці розглядають процес управління витратами з точки зору виключно менеджменту і вважають, що це цілеспрямована дія на обєкт з метою досягнення цілей. Вони виділяють такі основні етапи управління витратами на підприємстві: - безперервний аналіз і планування витрат;

- моніторинг витрат у процесі здійснення діяльності; - контроль і зниження витрат [54].

Подібний підхід підтримує інша група економістів, які однак враховують і певні особливості витрат як обєкта управління і розглядають такі три напрями даного процесу: - планування витрат;

- облік та план-фактний контроль витрат;

- корегуючий вплив на процес формування витрат.

В рамках даного наукового підходу планування витрат передбачає складання класифікації витрат, визначення норм витрат ресурсів, розрахунок вартості витрат, визначення умов, за яких можлива економія ресурсів або 26 допустима їх перевитрата, розробка програми ресурсозбереження, а також складання плану-кошторису на витратному горизонті планування.

Облік витрат повинен проводитися із певною періодичністю та означає необхідність відображати в обліковій формі всі здійснені витрати. План-фактний контроль зазвичай здійснюється в натуральних і вартісних показниках, тому система оперативного обліку витрат повинна визначати причини відхилення фактичного показника від планового - відхилення від норм витрачання ресурсів або зміни цін на ресурс.

У свою чергу корегуючий вплив на процес формування витрат передбачає досягнення таких цілей: підтримка відповідності між фактичними та нормативно-плановими витратами ресурсів, досягнення економії за рахунок зниження витрат ресурсів порівняно з нормативами без зниження корисного ефекту, приведення обсягу і графіка витрачання ресурсів у відповідність зі зміною виробничих і фінансових можливостей підприємства [27].

Усі розглянуті підходи до формування системи управління витратами виділяють одним із перших етапів планування, проміжними етапами є облік, аналіз та моніторинг, а заключним - контроль та безпосередній вплив на витрати підприємства з метою їх оптимізації.

На нашу думку, на першому етапі формування системи управління витратами доцільно здійснювати дослідження факторів, що визначають обсяги та структуру витрат на підприємстві. Окремі економісти акцентують увагу на тому, що матеріальна зацікавленість працівників у результатах своєї праці у значній мірі впливає на формування витрат підприємства [37]. Однак більшість дослідників поділяють усі чинники, що впливають на формування витрат, на зовнішні (ціни на сировину та реалізовану продукцію, умови придбання та реалізації, нормативно-правова база тощо) і внутрішні [38].

Загальноприйнятою є думка, що одним із визначальних внутрішніх факторів, що зумовлюють формування витрат, є масштаби виробництва, тобто розмір підприємства. Наступним чинником є структура виробничої

27 програми підприємства, тобто асортимент виробленої продукції в певному періоді. Деякі дослідники виділяють серед суттєвих внутрішніх факторів також так звану глибину виробництва, яка характеризується кількістю стадій виробництва і тим, наскільки потреба у матеріалах забезпечується власним виробництвом та якою мірою - за рахунок закупівель у постачальників. Без сумніву, одним із основних чинників впливу на формування витрат є організація виробництва, тісно повязана з технологією виробничого процесу. Крім того, окрема група економістів розглядає якість виробництва як один із вагомих факторів формування витрат. Дане поняття характеризується властивостями чинників виробництва, які визначають їх придатність для використання у виробничому процесі [23].

Ми вважаємо, що важливим елементом системи управління витратами є також їх нормування. За допомогою аналізу відхилення фактичних показників витрачання ресурсів від встановлених нормативів визначаються недоліки виробничого процесу, їх причини та можливі шляхи оптимізації.

Варто зазначити, що в практиці господарювання використовують три основні методи нормування витрат: аналітично-розрахунковий, дослідно-лабораторний та звітно-статистичний.

Найбільш прогресивним вважається аналітично-розрtrialовий метод, що базується на глибокому аналізі та техніко-економічному обґрунтуванні складових елементів норми. При використанні дослідно-лабораторного методу норми витрат визначають у результаті прtrialння послідовного ряду дослідів. Звітно-статистичний метод базується на встановленні норм витрат, виходячи зі звітних даних про фактичне витрачання ресурсів за попередні періоди та очікуваного зниження норм у майбутніх періодах [66].

Особливої уваги, на нашу думку, заслуговує також дослідження способів оцінки ефективності управління витратами на підприємстві. Зазвичай виділяють такі напрями: - рівень досягнення цілей, на які спрямовувались витрати; - співвідношення результату та витрат на його досягнення;

28

- тенденції зміни непродуктивних витрат;

- показники оцінювання ефективності управління витратами у виробничому процесі;

- комплексний показник ефективності управління витратами [29]. Найбільш загальним показником ефективності управління витратами є співвідношення доходів та витрат, які необхідно здійснити для їх отримання. Г. М. Кононенко пропонує з цією метою розраховувати показник питомих сукупних витрат, що надає кількісну оцінку ефективності використання витрат у відношенні до кінцевого результату господарювання підприємства, який можна представити в такому вигляді [35]:

INA ? Anoe ?100%, (1.1) ca.a.

?A

де ?Aca.a. - чистий дохід підприємства від звичайної діяльності;

Anoe - сукупні витрати звичайної діяльності підприємства.

На нашу думку, ефективна система управління витратами передусім має бути побудована на основі загальних стратегічних і тактичних цілей підприємства та складається з таких послідовних елементів: - визначення внутрішніх та зовнішніх факторів, що впливають на витрати підприємства;

- нормування здійснюваних витрат;

- планування витрат на коротко-, середньо- і довгострокову перспективу;

- поточний аналіз ефективності витрачання ресурсів підприємством; - контроль та оптимізація.

Схематично формування ефективної системи управління витратами, яка враховує специфіку витрат як обєкта дослідження (фактори їх

29 формування, необхідність нормування та врахування загальнокорпоративної стратегії підприємства), зображено на рисунку 1.3.

Нормативно-правова база

Стратегія

Тактичні цілі

Асортимент Ресурси Нормування матеріальні трудові фінансові

Технологія

Обсяг виробництва

Якість

Планування

Аналіз

Контроль

Внутрішнє середовище

Постачальники

- ціна сировини

- умови постачання

Споживачі

- ціна продукції

- умови реалізації

Зовнішнє середовище

Рисунок 1.3 - Функціональна схема комплексної системи управління витратами підприємства

При створенні системи управління витратами на підприємстві важливо використовувати не лише основні елементи менеджменту, а і враховувати особливості формування витрат, їх специфіку як обєкта дослідження та управління, а також її формування має базуватися на загальних стратегічних і тактичних цілях, що стоять перед підприємством. На нашу думку, лише послідовне та якісне формування системи управління витратами здатне забезпечити високий рівень конкурентоспроможності підприємства та конкурентоздатності його продукції в ринкових умовах.

30

1.3 Особливості впливу витрат на результати фінансово-господарської діяльності підприємства

У ринковій економіці основним мотивом діяльності будь-якого підприємства є максимізація прибутковості його діяльності. Однак реальні можливості реалізації цієї мети у значній мірі обмежені попитом на вироблену продукцію та витратами виробництва.

Обсяг витрат підприємства суттєво впливає на формування його фінансових результатів, а також є одним із критеріїв оцінки ефективності діяльності підприємства. Враховуючи це, створення системи управління витратами, яка дозволяє їх оптимізувати, доцільно розглядати як важливий фактор підвищення прибутковості підприємства.

Відповідно до операційного підходу рівень виробничих витрат і ціна визначають оптимальні обсяги виробництва продукції, доцільність застосування певних технологій виробництва, і як результат основну мету діяльності підприємства - величину прибутку.

Окрема група економістів наголошує, що прибуток може зростати за такими основними напрямками: зниження виробничих витрат, удосконалення асортименту готової продукції, підвищення ціни готової продукції.

Однак варто відмітити, що кожнен із цих напрямків безпосередньо повязаний з формуванням та функціонуванням виробничих витрат і зводиться до методів підвищення прибутковості виробництва через управління виробничими витратами [79].

Як у зарубіжній, так і у вітчизняній практиці широко застосовується аналіз співвідношення «витрати-випуск-прибуток» (Cost-Volume-Profit Relationships, CVP), або операційний аналіз.

За своєю сутністю даний підхід є досить простим, базується на легко обчислюваних показниках і дає змогу оперативно оцінити вплив величини та 31 структури витрат, обсягу продажу продукції на прибуток, проаналізувати його залежність від рівня цін і структури виробництва, а також обгрунтовувати загальнокорпоративну стратегію підприємства.

При проведенні CVP-аналізу співвідношення «витрати-випуск-прибуток» спрощується і припускається, що в його основі лежать лінійні залежності. Тобто аналіз базується на таких передумовах: - усі витрати можна чітко поділити на змінні та постійні;

- усі змінні витрати є пропорційними, а постійні не містять елементів дегресуючих витрат і є лише функцією часу;

- ціни на вироби не залежать від обсягу виробництва і в межах розрахункового періоду стабільні [19].

Слід зазначити, що CVP-аналіз здійснюється в межах наявної організаційної та виробничої структури підприємства, тобто лише в короткостроковому періоді. За таких умов функції витрат та обсягу виробництва є лінійними. Їх графічну інтерпретацію наведено на рисунку 1.4.

C

MR

Прибуток FC

K

Збиток

VC

0 TRKP TR

Рисунок 1.4 - Графічна інтерпретація моделі «витрати-випуск-прибуток» [71]

32

Традиційно в процесі операційного аналізу обчислюються та аналізуються такі показники: - маржинальний прибуток (збитки), що розраховується за такою формулою:

MR?TR?VC, (1.2)

де MR - величина маржинального прибутку за певний період; TR - виручка від продажу продукції;

VC - змінні витрати за цей же період.

- коефіцієнт маржинального прибутку, який розраховується таким чином: KMR ? TR , (1.3)

MR

де KMR - коефіцієнт маржинального прибутку;

- рівноважний обсяг операційної (виробничої) діяльності (точка беззбитковості), що розраховуються за формулою:

TRKP ? p ?vc , (1.4)

FC

де TRKP - критичний обсяг випуску продукції;

FC - постійні витрати;

p - ціна одиниці продукції;

vc- змінні витрати на одиницю продукції.

33

, k ?

- рівень безпеки операційної діяльності (коефіцієнт запасу фінансової міцності), що обчислюється таким чином:

TR ?TRKP or TR

(1.5)

де kor - коефіцієнт запасу фінансової міцності;

- операційний леверидж (операційна залежність), який розраховується за формулою:

OL ? EBIT , (1.6)

MR

де OL- операційний леверидж; EBIT - операційний прибуток [82].

Дія механізму операційного важеля базується на тому, що наявність у складі операційних витрат постійної частини призводить до того, що при зміні обсягу випуску сума операційного прибутку завжди буде змінюватися більш високими темпами. Однак слід зазначити, що міра такої чутливості відрізняється на підприємствах, які мають різне співвідношення постійних і змінних операційних витрат. Чим вищою є частка постійних витрат у структурі загальних витрат підприємства, тим більшою мірою змінюється сума операційного прибутку.