Основы формирования бухгалтерской отчетности при реорганизации предприятий в формах слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования. Решения учредителей или соответствующих органов, определенных законодательством Российской Федерации.
При низкой оригинальности работы "Особенности составления бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации", Вы можете повысить уникальность этой работы до 80-100%
Реорганизация представляет собой прекращение или иное изменение правового положения юридического лица, влекущее переход прав и обязанностей от одного юридического лица к другому. Следующие две формы характеризуются тем, что в процессе реорганизации на базе одного юридического лица образуется несколько юридических лиц: - при разделении юридическое лицо прекращает свое существование, а на его базе возникают два новых юридических лица; Начиная с даты принятия учредителями решения о проведении реорганизации в бухгалтерской отчетности (промежуточной и (или) годовой), составляемой и представляемой в период проведения реорганизации в установленном порядке участвующими в реорганизации организациями, подлежит дополнительно раскрытию следующая информация о проводимой реорганизации: - основание проведения реорганизации; При реорганизации в форме выделения организация может раскрывать информацию о доходах, расходах, суммах прибылей (убытков), а также налога на прибыль, в том числе относящихся к выделяемому структурному подразделению (сегменту или части (совокупности) сегмента), в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности либо в отчете о прибылях и убытках в соответствии с порядком, приведенным в приложении к Положению по бухгалтерскому учету "Информация о прекращаемой деятельности" ПБУ 16/02. В аналогичном порядке на основе данных разделительного баланса, являющегося одновременно передаточным актом, и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности организации, созданной при реорганизации в форме разделения или выделения, и числовых показателей бухгалтерской отчетности правопреемника (организация, к которой присоединяется организация, созданная при реорганизации в форме разделения или выделения), составленной на дату государственной регистрации прекращения деятельности организации, созданной при реорганизации в форме разделения или выделения, осуществляемой одновременно с присоединением, формируется бухгалтерская отчетность правопреемника.С 1 января 2004 г. были введены в действие Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций. Методические указания устанавливают правила формирования в бухгалтерской отчетности информации об осуществлении в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации реорганизации организаций (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации В результате присоединения, то есть присоединившееся юридическое лицо вливается в другое и прекращает свою деятельность, а другое юридическое лицо свою деятельность продолжает; В результате разделения, то есть на базе продолжающего существовать юридического лица, возникает новое юридическое лицо; В результате преобразования, при этом юридическое лицо прекращает свое существование и на его базе возникает новое юридическое лицо.
Введение
Актуальность данной темы состоит в том, что предпринимательская деятельность в условиях рыночной экономики вынуждает многие предприятия осуществлять реорганизацию. Эта процедура призвана вывести компанию из кризиса, оптимизировать расходы, расширить сферу деятельности.
Реорганизация - один из способов образования новых и прекращения деятельности действующих юридических лиц.
Процесс реорганизации предприятия может происходить в формах слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования. Инициаторами реорганизации могут выступать учредители либо орган юридического лица, уполномоченный на то учредительными документами. В случаях, установленных законом, реорганизация юридического лица в форме его разделения или выделения из его состава одного или нескольких юридических лиц осуществляется по решению уполномоченных государственных органов или по решению суда.
На дату реорганизации бухгалтер должен составить финансовую отчетность. Формирование бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации производится с учетом положений приказа Минфина РФ от 20 мая 2003 г. № 44н. В настоящий документ внесены изменения следующими документами: Приказ Минфина РФ от 25 октября 2010 г. N 132н. Изменения вступили в силу с 1 января 2011 г.
Цель курсовой работы - рассмотреть особенности составления бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации. Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи: · Определить сущность и понятие реорганизации
· Рассмотреть особенности составления бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации
· Рассмотреть раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
· Дать характеристику формирования бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации в форме слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования.
Бухгалтерская отчетность предприятия служит основным источником информации о его деятельности. Тщательное изучение бухгалтерских отчетов раскрывает причины достигнутых успехов, а также недостатков в работе предприятия, помогает наметить пути совершенствования его деятельности.
1. Основы формирования бухгалтерской отчетности при реорганизации предприятий
1.1 Сущность и понятие реорганизации
Реорганизация представляет собой прекращение или иное изменение правового положения юридического лица, влекущее переход прав и обязанностей от одного юридического лица к другому. Решение о реорганизации принимает высший орган управления юридического лица.
Причины, по которым происходит реорганизация юридических лиц, могут быть весьма разнообразными.
При добровольной реорганизации собственники юридических лиц (акционеры, участники, пайщики и т.п.) принимают решение самостоятельно, руководствуясь собственными мотивами в рамках действующего законодательства. Добровольной может быть реорганизация в любой форме, а слияние и присоединение возможны только на добровольной основе.
При вынужденной реорганизации решение также принимают сами организации, но к этому их обязывают нормы действующего законодательства.
Например, в случае если число участников общества с ограниченной ответственностью станет более 50, общество в течение года должно преобразоваться в открытое акционерное общество или в производственный кооператив. Если в полном товариществе остается единственный участник, он должен в течение 6 месяцев преобразовать такое товарищество в хозяйственное общество или ликвидировать его.
Принудительная реорганизация юридического лица в форме его разделения либо выделения из его состава одного или нескольких юридических лиц; осуществляется в установленных законом случаях, по решению уполномоченных государственных органов или по решению суда.
Ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) предусматривает пять форм реорганизации юридического лица: 1) слияние;
2) присоединение;
3) разделение;
4) выделение;
5) преобразование.
Первые две формы предназначены для объединения нескольких юридических лиц в одно: - при слиянии два юридических лица прекращают свое существование, и на их основе образуется новое юридическое лицо;
- при присоединении одно юридическое лицо присоединяется к другому юридическому лицу. При этом присоединяемое лицо прекращает существование, а другое продолжает существовать.
Следующие две формы характеризуются тем, что в процессе реорганизации на базе одного юридического лица образуется несколько юридических лиц: - при разделении юридическое лицо прекращает свое существование, а на его базе возникают два новых юридических лица;
- при выделении из одного юридического лица выделяется часть, из которой формируется новое юридическое лицо. При этом первоначальное юридическое лицо продолжает существовать в уменьшенном виде.
Последняя форма реорганизации - преобразование. В процессе преобразования количество юридических лиц не изменяется. Одно юридическое лицо прекращает свое существование, а на его базе возникает тоже одно новое юридическое лицо с другой организационно-правовой формой.
Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО (утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 283) Министерство финансов РФ утвердило Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (Приказ от 20 мая 2003 г. № 44н).
1.2 Особенности составления бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации
Отразить в отчетности сведения о реорганизации фирмы бухгалтер сможет после того, как получит все необходимые для этого документы[1] . Это: - учредительные документы вновь образованных организаций, а также их свидетельства о государственной регистрации;
- решение о реорганизации (договор о слиянии или присоединении);
- передаточный акт или разделительный баланс.
В решении (договоре) указывается конкретная форма реорганизации. Этот документ составляется в произвольной форме. В нем отражаются: 1) сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств;
2) способ оценки передаваемого (принимаемого) в порядке правопреемства имущества и обязательств;
3) лицо, которое отвечает по обязательствам реорганизуемой фирмы, возникающим в результате ее текущей деятельности после утверждения передаточного акта (разделительного баланса);
4) размер и порядок формирования уставного капитала возникших организаций и реорганизуемой фирмы;
5) особенности распределения чистой прибыли реорганизуемых фирм.
В передаточном акте (разделительном балансе) устанавливается порядок правопреемства по всем обязательствам реорганизованного юридического лица, в том числе по обязательствам, оспариваемым сторонами (ст. 59 ГК РФ). Типовые формы передаточного акта и разделительного баланса законодательно не утверждены. Поэтому они могут быть составлены в произвольной форме.
В передаточный акт и разделительный баланс можно включить такие приложения (п. 4 Методических указаний): - бухгалтерскую отчетность реорганизуемой фирмы;
- акты (описи) инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемой фирмы;
- первичные документы по передаваемому имуществу;
- расшифровки кредиторской и дебиторской задолженностей.
Учредители сами определяют способ оценки имущества, передаваемого (принимаемого) при реорганизации фирмы. Об этом сказано в пункте 7 Методических указаний. Например, основные средства и нематериальные активы можно оценивать как по остаточной, так и по текущей рыночной стоимости, а материалы и товары - по рыночной стоимости либо по фактической себестоимости. В любом случае стоимость имущества, отраженная в передаточном акте (разделительном балансе), должна совпадать с аналогичными показателями инвентарных описей.
Основными нормативными документами, устанавливающими порядок реорганизации юридических лиц, являются ПБУ 16/02, ГК РФ, Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденные приказом Минфина РФ № 44н от 20.05.03.
Для целей ПБУ 16/02 под прекращаемой деятельностью понимается часть деятельности организации по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ, оказанию услуг, которая может быть выделена операционно и (или) функционально для целей составления бухгалтерской отчетности и в соответствии с принятым организацией решением подлежит прекращению.
Информация по прекращаемой деятельности согласно ПБУ 16/02 подлежит раскрытию в годовой бухгалтерской отчетности организации: 1. в составе пояснительной записки описание прекращаемой деятельности: соответствующий отчетный сегмент (часть сегмента или совокупность сегментов);
- дата признания деятельности прекращаемой; дата или период ожидаемого завершения прекращения деятельности (если определимы);
- стоимость активов и обязательств, предполагаемых к выбытию или погашению;
2. в отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств соответственно или в пояснительной записке
- суммы доходов, расходов, прибылей/убытков до налогообложения, начисленный налог на прибыль, относящийся к прекращаемой деятельности;
3. движение денежных средств (по инвестиционной, текущей и финансовой деятельности), относящееся к прекращаемой деятельности.
В процессе реорганизации согласно Методическим указаниям реорганизуемые предприятия должны составлять: - бухгалтерскую отчетность, являющуюся основанием для составления передаточного акта или разделительного баланса;
- передаточный акт или разделительный баланс;
- промежуточную и (или) годовую бухгалтерскую отчетность;
- заключительную бухгалтерскую отчетность.
Пунктом 7 Методических указаний устанавливается, что оценка передаваемого (принимаемого) при реорганизации юридического лица имущества производится в соответствии с решением учредителей, определенным в решении (договоре) о реорганизации: 1. либо по остаточной стоимости;
2. либо по текущей рыночной стоимости;
3. либо по иной стоимости (фактической себестоимости материально-производственных запасов, первоначальной стоимости финансовых вложений и др.).
В передаточном акте или разделительном балансе отражаются передаваемые в ходе реорганизации имущество и обязательства в оценке, которая соответствует числовым показателям в бухгалтерской отчетности, являющейся основанием для составления этих документов. Оценка обязательств реорганизуемого предприятия в передаточном акте или разделительном балансе отражается в сумме, по которой кредиторская задолженность была отражена в бухгалтерском учете, с учетом сумм убытков, причитающихся возмещению кредиторам в соответствии с законодательством Российской Федерации. Передаточный акт является обязательным, поскольку его отсутствие влечет отказ в госрегистрации реорганизации юридических лиц (п. 2 ст. 59 ГК РФ). На день, предшествующий дате внесения в реестр соответствующей записи, реорганизуемым предприятием составляется заключительная бухгалтерская отчетность.
Вновь созданное в процессе реорганизации юридическое лицо должно составить вступительную бухгалтерскую отчетность. Вступительная бухгалтерская отчетность содержит показатели об имуществе и обязательствах на дату создания нового юридического лица. Основанием для составления вступительной отчетности является передаточный акт или разделительный баланс, а также данные заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных предприятий (п. 13 Методических указаний).
Организации, продолжающие осуществление своей деятельности после проведенной реорганизации, раскрывают информацию о величине полученных прав и обязанностей, изменении величины уставного и добавочного капитала.
Для обеспечения сопоставимости показателей бухгалтерской отчетности после завершения процесса реорганизации в форме присоединения или выделения организации информация за предшествующие реорганизации периоды подлежит корректировке в установленном порядке. При этом записи по корректировке показателей бухгалтерской отчетности в бухгалтерском учете не производятся.
1.3 Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
Начиная с даты принятия учредителями решения о проведении реорганизации в бухгалтерской отчетности (промежуточной и (или) годовой), составляемой и представляемой в период проведения реорганизации в установленном порядке участвующими в реорганизации организациями, подлежит дополнительно раскрытию следующая информация о проводимой реорганизации: - основание проведения реорганизации;
- сведения об организациях, участвующих в реорганизации, и правопреемниках;
- дата составления передаточного акта или разделительного баланса;
- изменения в составе и стоимости имущества (ввод в эксплуатацию основных средств из состава незавершенного строительства, их амортизация, выбытие и т.п.) и обязательств (погашение (увеличение в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации) задолженности) начиная с даты составления передаточного акта или разделительного баланса, а также события, вызвавшие соответствующие изменения в активах и обязательствах;
- расходы, связанные с реорганизацией;
- формирование уставного капитала возникших организаций;
- несоответствие (уточнение) данных передаточного акта или разделительного баланса числовым показателям заключительной бухгалтерской отчетности;
- невыполненные условия и прочие события, связанные с признанной реорганизацией, и др.
Организации, прекратившие свою деятельность в результате реорганизации, заполняют на основании передаточного акта или разделительного баланса в бухгалтерском балансе заключительной бухгалтерской отчетности числовые показатели графы "На конец года".
В пояснительной записке к заключительной бухгалтерской отчетности организации, прекратившей свое существование, может быть раскрыта информация о проведенной реорганизации и прекращении ее деятельности, с указанием: - основания для проведения реорганизации;
- документов передачи имущества и обязательств правопреемнику;
документов, подтверждающих закрытие, переоформление расчетных и других банковских счетов реорганизуемой организацией;
- сведений о снятии с учета реорганизуемой организации налоговыми органами, территориальными органами Пенсионного фонда Российской Федерации, региональными отделениями Фонда социального страхования Российской Федерации, территориальными органами Государственного комитета Российской Федерации по статистике и др.
Организации, продолжающие осуществление своей деятельности после проведенной реорганизации в форме присоединения или выделения, составляют промежуточную и (или) годовую бухгалтерскую отчетность с учетом полученных (переданных) имущества и обязательств.
Данные передаточного акта или разделительного баланса, изменения величины уставного капитала, добавочного капитала и других числовых показателей бухгалтерского баланса раскрываются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.
При реорганизации в форме выделения организация может раскрывать информацию о доходах, расходах, суммах прибылей (убытков), а также налога на прибыль, в том числе относящихся к выделяемому структурному подразделению (сегменту или части (совокупности) сегмента), в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности либо в отчете о прибылях и убытках в соответствии с порядком, приведенным в приложении к Положению по бухгалтерскому учету "Информация о прекращаемой деятельности" ПБУ 16/02.
Для целей обеспечения сопоставимости числовых показателей бухгалтерской отчетности по окончании процесса реорганизации, при котором было осуществлено присоединение (выделение) организации, информация за предшествующие реорганизации периоды подлежит корректировке в установленном порядке. При этом никакие записи в бухгалтерском учете не производятся.
Организации, возникшие в результате реорганизации, за отчетный период начиная с даты их государственной регистрации составляют и представляют промежуточную и (или) годовую бухгалтерскую отчетность в установленном законодательством порядке.
Если в результате проведенной реорганизации к правопреемнику перешли права в отношении дочерних и зависимых обществ реорганизованной организации, то правопреемник наряду со вступительной бухгалтерской отчетностью своей организации должен составить в соответствии с действующим порядком сводную бухгалтерскую отчетность группы взаимосвязанных организаций с раскрытием информации в пояснениях к сводной бухгалтерской отчетности.
2. Особенности формирования бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации
2.1 Особенности формирования бухгалтерской отчетности при реорганизации в форме слияния
Вступительная бухгалтерская отчетность организации, возникшей в результате слияния, на дату ее государственной регистрации формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения (суммирования) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций (п. 17 Методических указаний № 44н).
Например, чтобы получить числовое значение показателя «Основные средства» бухгалтерского баланса новой организации, нужно сложить показатели «Основные средства» в заключительных балансах всех объединившихся юридических лиц.
Если имущество передается в оценке, отличной от данных бухгалтерского учета (например, по рыночной цене), то, соответственно, во вступительном балансе это имущество должно быть отражено в той же оценке. Разница между стоимостью имущества регулируется показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
При суммировании показателей дебиторской и кредиторской задолженности из них исключаются суммы взаимной задолженности объединяющихся организаций.
Построчно объединяются практически все показатели баланса, за исключением показателей раздела «Капитал и резервы».
Когда в заключительной отчетности организаций есть непокрытый убыток (указывается в строке 470 заключительного баланса в скобках), то он суммируется с нераспределенной прибылью со знаком минус (то есть вычитается из нее). Если в результате получится отрицательная величина (непокрытый убыток), то она указывается по строке 470 вступительного баланса в скобках без знака «минус».
При слиянии акционерных обществ происходит конвертация акций ликвидируемых обществ в акции нового общества, при слиянии обществ с ограниченной ответственностью или кооперативов - обмен долей или паев. При этом величина уставного (складочного) капитала может быть как равной сумме уставных (складочных) капиталов объединяющихся организаций, так и меньше или больше этой суммы.
При объединении показателя «Уставный капитал» вступительного баланса прежде всего, необходимо определить этот показатель во вступительном балансе. Он отражается в той величине, в которой указан при создании нового юридического лица. Ее можно взять из договора о слиянии или зарегистрированного устава. В обоих документах величина уставного (складочного) капитала должна быть одинаковой. Затем складываем показатели уставных (складочных) капиталов из заключительных балансов и полученную сумму сравниваем с величиной уставного (складочного) капитала новой организации.
Если эта сумма больше, значит в договоре о слиянии предусмотрено уменьшение величины уставного капитала возникшей организации по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых юридических лиц. В таких случаях разница относится на увеличение числового показателя «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
А если сумма окажется меньше, то это означает, что договором о слиянии предусмотрено увеличение уставного капитала возникшей организации. В подобных случаях необходимо определить, за счет каких источников предусмотрено такое увеличение. Как правило, это собственные источники участвующих в слиянии организаций (добавочный капитал, нераспределенная прибыль и т.д.). Следовательно, разницу надо отнести в уменьшение показателей, характеризующих эти источники.
· Следующий шаг - сравниваем уставный капитал с величиной чистых активов новой организации.
Под стоимостью чистых активов понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества (применим и для других юридических лиц (кроме банков и страховых организаций, для которых утвержден особый порядок)) суммы его пассивов в части заемного капитала (т.е. раздел 4-й и 5-й баланса). Для оценки стоимости чистых активов составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности.
В случае если величина уставного капитала, предусмотренная договором о слиянии, не совпадает со стоимостью чистых активов возникшей организации, разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
2.2 Особенности формирования показателей бухгалтерской отчетности при реорганизации в форме присоединения
Особенностью присоединения является то, что новых организаций не образуется. Следовательно, при реорганизации в форме присоединения не составляется и вступительная бухгалтерская отчетность.
«Присоединение» заключительных балансов присоединяемых организаций к балансу правопреемника осуществляется составлением внеплановой промежуточной бухгалтерской отчетности на дату реорганизации (внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последнего присоединившегося юридического лица), причем без закрытия счетов, заключительных оборотов и определения финансового результата.
При этом показатели графы «На начало года» правопреемника будут соответствовать показателям этой графы по отчетности данного юридического лица до реорганизации.
Эта промежуточная бухгалтерская отчетность составляется точно так же, как и вступительная отчетность при слиянии, с тем же самым принципом построчного объединения (суммирования) показателей, такими же особенностями формирования раздела «Капитал и резервы». Единственное отличие: показатели заносятся в графу «На конец отчетного периода».
При реорганизации в форме присоединения заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией на день, предшествующий внесению в Реестр записи о прекращении ее деятельности. При этом производится закрытие счета учета прибылей и убытков и распределение (направление на определенные цели) на основании договора о присоединении учредителей суммы чистой прибыли присоединяющейся организации.
Организация, у которой в процессе присоединения к ней другой (других) организации (организаций) на основании решения учредителей изменяется только объем имущества и обязательств и текущий отчетный год не прерывается, закрытие счета учета прибылей и убытков в бухгалтерской отчетности не производит и заключительную бухгалтерскую отчетность на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяемой организации применительно к положениям пункта 9 Методических указаний не формирует.
До даты внесения в Реестр записи о прекращении деятельности присоединяющейся организации при реорганизации в форме присоединения все операции, связанные с ее текущей деятельностью (продажа товарно-материальных ценностей, осуществление расчетов с кредиторами, начисление амортизации по передаваемому имуществу, начисление оплаты труда работникам, осуществление расчетов по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и по обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды, списание расходов будущих периодов, не подлежащих включению в передаточный акт, например, на приобретение лицензии на осуществление деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства, и другие расходы аналогичного характера), а также расходы в связи с реорганизацией, произведенные в период с даты утверждения передаточного акта, отражаются в бухгалтерском учете присоединяющейся организации.
Все вышеперечисленные расходы должны найти отражение в заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации.
Бухгалтерская отчетность правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций при реорганизации в форме присоединения формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации с учетом отраженных ею в бухгалтерском учете операций.
При этом суммирование числовых показателей отчетов о прибылях и убытках правопреемника и присоединяющейся организации за отчетные периоды до даты государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации не производится.
Числовые показатели отчета о прибылях и убытках правопреемника при реорганизации в форме присоединения с даты государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации отражают доходы и расходы реорганизованной в форме присоединения организации.
В аналогичном порядке на основе данных разделительного баланса, являющегося одновременно передаточным актом, и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности организации, созданной при реорганизации в форме разделения или выделения, и числовых показателей бухгалтерской отчетности правопреемника (организация, к которой присоединяется организация, созданная при реорганизации в форме разделения или выделения), составленной на дату государственной регистрации прекращения деятельности организации, созданной при реорганизации в форме разделения или выделения, осуществляемой одновременно с присоединением, формируется бухгалтерская отчетность правопреемника.
Приведем пример.
По решению учредителей ООО «Старт» присоединяется к ООО «Наше дело». В передаточном балансе основные средства были оценены по остаточной стоимости, материально-производственные запасы - по фактической стоимости, а финансовые вложения - по первоначальной стоимости.
На дату, которая предшествует дню завершения реорганизации, ООО «Старт» составило заключительную бухгалтерскую отчетность. (Приложение 1) Перед ее составлением бухгалтер предварительно закрыл счета учета прибылей и убытков.
На день завершения реорганизации ООО «Наше дело» составило промежуточную бухгалтерскую отчетность.(Приложение 2)
Затем бухгалтер ООО «Наше дело» составил объединенную бухгалтерскую отчетность (Приложение 3). При составлении бухгалтерского баланса он построчно сложил показатели заключительного бухгалтерского баланса ООО «Старт» и промежуточного бухгалтерского баланса ООО «Наше дело» (кроме показателей раздела III Баланса).
Уставный капитал ООО «Старт» составляет 100 000 руб., а ООО «Наше дело» до реорганизации - 200 000 руб., что в сумме дает 300 000 руб. Однако учредители договорились, что уставный капитал после присоединения ООО «Старт» будет равен 250 000 руб.
После этого бухгалтер ООО «Наше дело» рассчитал величину чистых активов. Она составляет 230 000 руб. (390 000-160 000). Ту сумму, на которую чистые активы оказались меньше уставного капитала, 20 000 руб. (250 000-230 000), бухгалтер ООО «Наше дело» указал по строке «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток» в круглых скобках.
2.3 Особенности формирования вступительной бухгалтерской отчетности при реорганизации в форме разделения
В случае разделения все права и обязательства реорганизуемого юридического лица передаются одновременно нескольким правопреемникам по разделительному балансу.
На основе разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованного юридического лица составляется вступительная бухгалтерская отчетность каждой новой организации на дату государственной регистрации (п. 30 Методических указаний № 44н)
На день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ записи о государственной регистрации последнего из вновь создаваемых юридических лиц, составляется заключительная отчетность реорганизованного юридического лица. Вступительная отчетность любого из новых юридических лиц не может быть составлена раньше, чем эта заключительная отчетность.
То есть, все новые юридические лица, созданные в результате разделения, составляют вступительную отчетность в день государственной регистрации последнего из них, независимо от конкретной даты регистрации каждого.
Если при объединении организаций (слияние или присоединение) построчно суммируются показатели заключительных балансов, то в случае разделения необходимо показатели одного заключительного баланса разделить на несколько вступительных балансов. Это распределение уже осуществлено в разделительном балансе.
Величина показателя «Уставный капитал» во вступительном балансе должна соответствовать величине уставного (складочного) капитала, указанного в учредительных документах юридического лица.
Соответственно, увеличение уставных капиталов новых организаций (по сумме) должно осуществляться за счет источников, поэтому показатели, характеризующие данные источники, должны быть распределены между новыми организациями таким образом, чтобы их хватило на увеличение уставного капитала каждой новой организации.
Уменьшение уставных капиталов новых организаций (по сумме) отражается на показателе «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Далее определяем величину чистых активов каждой новой организации и сравниваем ее с величиной уставного капитала. В случае если величина уставного капитала не совпадает со стоимостью чистых активов вновь созданной организации, разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
2.4 Особенности формирования вступительной бухгалтерской отчетности при реорганизации в форме выделения
У юридического лица, из которого при реорганизации выделяются новые юридические лица, меняется только объем имущества и обязательств, что не прерывает текущего отчетного года. Поэтому такая организация не составляет вступительную бухгалтерскую отчетность.
Все выделившиеся юридические лица составляют вступительную бухгалтерскую отчетность по состоянию на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о регистрации последнего из них.
Вступительные балансы выделившихся организаций составляются по тем же правилам, что и вступительные балансы организаций, созданных в результате разделения.
При составлении годовой бухгалтерской отчетности организация, из состава которой выделилось структурное подразделение (сегмент, часть сегмента или совокупность сегментов), должна раскрыть информацию о признании суммы доходов и отдельных расходов этого структурного подразделения. В частности, информацию о начислении амортизации по передаваемому имуществу, о расходах по его содержанию, начислению оплаты труда работникам, а также о расчетах по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и платежам в государственные внебюджетные фонды по выделяемой части организации (п. 35 Методических указаний № 44н).
При этом реорганизуемое юридическое лицо может руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02 (утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 2 июля 2002 г. № 66н).
Уставный капитал возникшей при выделении организации отражается во вступительной бухгалтерской отчетности в соответствии с тем, как он указан в учредительных документах.
Если уставный капитал юридического лица, из которого выделились новые организации, остается без изменения, то необходимо определиться, за счет чего формируются уставные капиталы выделившихся организаций. Если они формируются за счет добавочного капитала или нераспределенной прибыли, необходимо обеспечить передачу по разделительному балансу этого добавочного капитала или нераспределенной прибыли.
Если для формирования уставных капиталов выделившихся организаций используется передаваемое имущество и об этом прямо указано в решении о реорганизации, то такая передача имущества в бухгалтерской отчетности реорганизуемого юридического лица отражается как финансовые вложения, а выделившихся - как взнос в уставный капитал (п. 39 Методических указаний № 44н).
В соответствии с действующим законодательством величина уставного капитала хозяйственного общества не должна быть меньше стоимости чистых активов. Если чистых активов будет недостаточно для формирования уставного капитала выделившегося общества, в его регистрации может быть отказано. Если в результате реорганизации в обществе, из которого выделились новые организации, стоимость чистых активов будет отрицательной, то возможно, что такую реорганизацию признают незаконной.
В выделенную организацию передают только ликвидное имущество, необходимое для продолжения деятельности, а обязательства, по которым не собираются платить, оставляют. В результате новая организация, искусственно очищенная от долгов, имеет неплохие экономические показатели и может успешно продолжать деятельность. А старая организация, у которой явно не хватает имущества для погашения долгов, вскоре объявляется банкротом.
2.5 Особенности формирования вступительной бухгалтерской отчетности при реорганизации в форме преобразования
Вступительная бухгалтерская отчетность организации, возникшей в результате преобразования, составляется путем переноса показателей ее заключительной бухгалтерской отчетности. Если имущество при этом передается в оценке, отличающейся от принятой в учете, разница относится за счет показателя «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Поскольку при реорганизации в форме преобразования изменяется организационно-правовая форма юридического лица, в соответствии с решением учредителей производится: - конвертация акций акционерного общества на доли в обществе с ограниченной ответственностью или паи в производственном кооперативе;
- обмен долей в обществе с ограниченной ответственностью на доли в обществе с дополнительной ответственностью, акции акционерного общества или паи производственного кооператива;
- обмен долей в обществе с дополнительной ответственностью на доли в обществе с ограниченной ответственностью, акции акционерного общества или паи производственного кооператива;
- обмен паев производственного кооператива на акции акционерного общества, доли в обществе с ограниченной или дополнительной ответственностью или доли в складочном капитале полного товарищества или товарищества на вере.
В соответствии с утвержденным коэффициентом конвертации или обмена определяется величина показателя «Уставный капитал» вступительной бухгалтерской отчетности новой организации.
Величина уставного капитала фиксируется в учредительных документах нового юридического лица.
Если его уставный капитал больше уставного капитала реорганизованного юридического лица, разница относится за счет соответствующего источника (добавочного капитала, нераспределенной прибыли).
Уменьшение уставного капитала отражается на показателе «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Как и в предыдущих случаях, уставный капитал сравнивают с чистыми активами.
Если величина уставного капитала не совпадает со стоимостью чистых активов вновь созданной организации, то разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Если у акционерного общества, возникшего в результате разделения, стоимость чистых активов превышает величину уставного капитала, то на величин
Вывод
С 1 января 2004 г. были введены в действие Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций. Методические указания устанавливают правила формирования в бухгалтерской отчетности информации об осуществлении в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации реорганизации организаций (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации
Реорганизация юридического лица может производиться в следующем виде: 1. В результате слияния, то есть образуется новое юридическое лицо на основе реорганизуемых предприятий;
2. В результате присоединения, то есть присоединившееся юридическое лицо вливается в другое и прекращает свою деятельность, а другое юридическое лицо свою деятельность продолжает;
3. В результате разделения, то есть на базе продолжающего существовать юридического лица, возникает новое юридическое лицо;
4. В результате выделения, то есть на базе продолжающего существовать юридического лица, возникает новое юридическое лицо;
5. В результате преобразования, при этом юридическое лицо прекращает свое существование и на его базе возникает новое юридическое лицо. бухгалтерский отчетность учредитель орган
Формирование бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации производится при наличии: - учредительных документов организаций, возникших в результате реорганизации;
- решения учредителей или соответствующих органов, определенных законодательством Российской Федерации и указанных в пункте 2 настоящих Методических указаний, о реорганизации;
- договоров о слиянии или присоединении в установленных законодательством Российской Федерации случаях;
- передаточного акта или разделительного баланса
При составлении заключительной бухгалтерской отчетности производится закрытие счетов учета прибылей и убытков и направление (распределение) суммы чистой прибыли на цели, определенные решением (договором) учредителей
При реорганизации организации в форме разделения или выделения вступительная бухгалтерская отчетность, может являться одновременно ее заключительной бухгалтерской отчетностью при соблюдении условия неизменности оценки имущества, передаваемого по разделительному балансу, являющемуся одновременно передаточным актом в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей в результате реорганизации организации на начало отчетного периода (дату государственной регистрации) данные об имуществе, обязательствах и других числовых показателях заполняются на основе утвержденных в установленном порядке передаточного акта или разделительного баланса, а также данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом возникших изменений в составе и стоимости передаваемого имущества и обязательств
Список литературы
1. "Гражданский кодекс Российской Федерации " от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ред. от 30.11.2011), 2. "Налоговый кодекс Российской Федерации " от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 06.12.2011)
3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 N 129-ФЗ (ред. от 28.11.2011)
4. Приказ от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (в ред. Приказов Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)
6. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02 (в ред. Приказов Минфина РФ от 18.09.2006 N 116н, от 08.11.2010 N 144н)
7. Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (в ред. Приказов Минфина РФ от 04.08.2008 N 73н, от 25.10.2010 N 132н)
8. Анализ финансовой отчетности: учебник / Л.Н. Донцова, Н.А. Никифорова. - 6-е изд., перераб и доп. - М.: Издательство «Дело и Сервис», 2008
9. Бухгалтерское дело [Текст] : учебник / М. А. Вахрушина, Ж. А. Кеворкова, Е. Е. Листопад и др.; Под ред. М.А. Вахрушиной. - М. : Бухгалтерский учет, 2008
10. Бычкова, С. М. Бухгалтерское дело [ Текст] : учеб.пособие / С. М. Бычкова, Н. Н. Макарова; под ред. С. М. Бычковой. - М. : Эксмо, 2008
11. Гетьман В.Г., Терехова В.А. Бухгалтерский финансовый учет: учебник. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2009г. - 496с.
12. Камышанов П.И., Камышанов А.П. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: составление и анализ. - М.: Омега-Л, 2006. - 214с.
