Особливості законодавчої бази та ставки податку на додану вартість у податкових системах України й країн-членів ЄС. Особливості застосування стандартних та знижених ставок податку. Порівняння застосування ставок податку до деяких видів товарів та послуг.
Аннотация к работе
Досвід розвинутих країн з ринковою економікою довів, що їх економіка функціонує на засадах вільного ціноутворення, вільної конкуренції та адекватного реагування пропозиції на попит в товарах, роботах, послугах, що утворюється на ринку та веде до економічного розвитку таких країн. Та наголошувати на недоліках, без пропозицій вирішення ситуації, що склалась в Україні неможливо, оскільки одним із головних завдань ринкової економіки та її розбудови має стати створення ефективної податкової системи, яка б належним чином регулювала економічні процеси та створювала умови для ефективногофункціонування всіх субєктів ринку. Але про зазначене можна буде говорити тільки після тотального реформування ?існуючого нормативно правового регулювання податкової системи та скорочення кількості податків, яких на сьогодні встановлено 32 одиниці. Пристрасті навколо нього вирують вже не один рік: з одного боку, не раз порушувалося питання про необхідність його скасування і запровадження податку з реалізації чи податку з продажу; з іншого - наводяться аргументи на користь ПДВ та його збереження у складі податкової системи України. Однак крапку в цих дискусіях ще не поставлено, оскільки відсутні обґрунтовані відповіді на такі запитання: чому стягнення цього податку, як універсального акцизу, породило стільки проблемних питань в Україні; чи можна було уникнути цих проблем; у чому їх коріння (в природі податку чи в особливостях його застосування в Україні); чи запропоновано державою кроки по їх вирішенню.Одним із видів податку непрямого оподаткування, як зазначалось вище, який обовязково закладається в ціну товарів, робіт послуг є податок на додану вартість (ПДВ). А з сутності непрямого оподаткування випливає, що фактичним субєктом, на якого покладено тягар оплати податку, є кінцевий споживач, а не субєкт, що є платником цього податку. У країнах ЄС, на відміну від України, з субєктів господарювання не стягуються паралельно ПДВ та податок будь який податок ні з прибутку, ні з оборот, ні з доходу. Нещодавні ініціативи стосуються поліпшення адміністрування ПДВ та упорядкування регулювання ПДВ в країнах-членах ЄС з метою забезпечити вищу ефективність цього податку і нижчі зловживання. В цілому, очікується, що результатом зміненої системи оподаткування податком на доданувартість стане запровадження чітких і простих правил з ПДВ.Отже, непрямий податок на додану вартість є надзвичайно складним податком і з огляду обрахунку, і з огляду адміністрування, і з огляду сплати та відшкодування. Тому, на нашу думку, українським та європейським законотворцям та тим, хто займається розробкою системи оподаткування, необхідно задуматись над тим, щоб замінити цей «зачарований», непрозорий податок на інший, більш зручний в усіх аспектах податок, оскільки принципами побудови податкової системи та системи оподаткування має бути доступність та зрозумілість норм податкового законодавства, адміністративна спрощеність, економічна ефективність та гнучкість. Як варіант, можна декілька податків замінити одним. Наприклад, обєднати ПДВТА податок на прибуток і замінити їх податком з доходу. Такий висновок однозначно потребує додаткових обґрунтувань та розрахунків, але зазначенні у висновку дії законотворців, на нашу думку, відновлять принципи в оподаткуванні, без яких неможливе нормальне функціонування ринкової економіки, а саме: стимулювання підприємницької діяльності й інвестиційної активності; обовязковість; рівнозначність та пропорційність; рівність, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації; соціальна справедливість; стабільність; економічне обґрунтування; рівномірність сплати; компетенція; єдиний підхід до розробки податковогозаконодавства.
Вывод
Одним із видів податку непрямого оподаткування, як зазначалось вище, який обовязково закладається в ціну товарів, робіт послуг є податок на додану вартість (ПДВ). Згідно Податкового кодексу України податок на додану вартість - це непрямий податок. А з сутності непрямого оподаткування випливає, що фактичним субєктом, на якого покладено тягар оплати податку, є кінцевий споживач, а не субєкт, що є платником цього податку. Оскільки чинне законодавство визначає, що підприємства або приватні підприємці, які є платниками податку на додану вартість, виступають податковими агентами, на яких покладено обовязок вести податковий облік та перераховувати відповідні кошти добюджету.
З економічної точки зору ПДВ є достатньо складним податком через те, що: 1. Чинним податковим законодавством України передбачено достатньо великий перелік обєкта оподаткування. Тобто ПДВ охоплює широку базу оподаткування, поширюється на предмети широкого вжитку, щоє джерелом наповнення бюджету.
2. Базою оподаткування є вартість усіх стадій руху товарів, робіт, послуг. А це означає, щоподатковий тягар не залежить від кількості стадій створення вартості продукції. Отже, оподаткуванням та сплатою податку охоплена велика кількість субєктів господарювання.
Соціальна несправедливість справляння ПДВ полягає в тому, що основний тягар оплати цьогоподатку несе кінцевий споживач, тобто основна маса населення, яка споживає товари першої необхідності. Чим нижчі доходи споживачів, тим більші витрати на сплату ПДВ. Тобто даний податок можна назвати регресивним щодо доходів громадян. А в Україні більшість населення отримують саме низькі доходи, порівняно з іншими країнами.
У країнах ЄС, на відміну від України, з субєктів господарювання не стягуються паралельно ПДВ та податок будь який податок ні з прибутку, ні з оборот, ні з доходу. Тому й у нашій державі необхідно визначитися, від якогоподаткуслід відмовитися.
Також податок характеризується складністю в адмініструванні та проблемами з йоговідшкодуванням.
А відтак і ухилення від його сплати, яке тісно повязано із високим рівнем тіньової економіки. Зокрема, Міністерство економічного розвитку та торгівлі оцінює тіньову економіку на рівні 34% від ВВП в першому кварталі 2012 року (за оцінкою вона становила 405% від ВПВ під час економічної кризи у 2009 році) [1]. Отже, фактична податкова база сплати ПДВ, як з вироблених в Україні товарів, так і з імпорту, є суттєво нижчою за потенційну. Ухилення від сплати ПДВ в Україні також суттєво повязані із численними пільгами зі сплати ПДВ, що нещодавно зросли через надання пільг окремим галузям (як-то ІТ сектор, літакобудування тощо). За даними Європейської комісії оцінені втрати від зловживань при сплаті ПДВ - а саме «карусельні зловживання» (‘carousel fraud’) - становлять близько 10% від чистих надходжень від ПДВ в окремих країнах ЄС. Разом з тим, потрібно зауважити, що цей вид зловживань в ЄС передусім є повязаний із торгівлею між країнами ЄС через відсутність кордонів, і тому є особливим випадком. Разом з тим, ЄС не піднімає питання щодо заміни ПДВ іншим податком, оскільки ПДВ визнано ефективним способом забезпечувати бюджетні доходи. Так, Європейська комісія розпочала консультації із питання ПДВ з метою віднайти «можливі шляхи із збільшення узгодженості правил оподаткування ПДВІЗ існуванням єдиногоринку та посилення його спроможності як методу підвищення доходів із одночасним зниженням витрат на дотримання правил оподаткування». Нещодавні ініціативи стосуються поліпшення адміністрування ПДВ та упорядкування регулювання ПДВ в країнах-членах ЄС з метою забезпечити вищу ефективність цього податку і нижчі зловживання. В цілому, очікується, що результатом зміненої системи оподаткування податком на доданувартість стане запровадження чітких і простих правил з ПДВ. В цьому аспекті набуває дедалі більшого значення суттєвий автоматичний та швидкий обмін інформацією між податковими органами ЄС
Незважаючи на негативні характеристики ПДВТА вище викладене, країни-члени ЄС ще все застосовують даний непрямий податок.
Європейський Союз створив ряд директив, що стосуються непрямого оподаткування (податку на доданувартість та акцизних зборів). Серед них: - Директива Ради ЄС № 2006/112/ЄС від 28.11.2006р. щодоспільної системи ПДВ;
- Директива Ради ЄС № 92/83/ЄЕС від 19.10.1992р. щодо гармонізації структур акцизних зборів на спирт та алкогольні напої;
- Директива Ради ЄС № 2011/64/ЄС від 21.06.2011р. про структуру та ставки акцизного збору на тютюнові вироби;
- Директива Ради ЄС № 2003/96/ЄС від 27.10.2003р. про реструктуризацію системи Співтовариства щодо оподаткування енергопродуктів та електроенергії.
Вище названими директивами запроваджуються диференційовані ставки ПДВ. Окрім стандартної ставки, яка не може бути меншою ніж 15%, застосовують одну абодекілька знижених ставок (табл. 1).
На дану систему повинні орієнтуватись і країни, що претендують до вступу до ЄС (Україна в тому числі). Крім того, у Директиві Ради ЄС № 2006/112/ЄС від 28.11.2006р. щодо спільної системи ПДВ зазначено перелік продукції (товарів і послуг) , на яку поширюються знижені ставки (табл. 2).
219
Науковий вісник Ужгородського університету 2014
Таблиця 1 Ставки ПДВ у країнах Європи, %
Країна Ставка податку на додану вартість Стандартна Знижена
Австрія 20% 12% або 10% Бельгія 21% 12% або 6% Болгарія 20% 7% Велика Британія 17,5% 5% або 0% Угорщина 20% 0% Данія 25% -Німеччина 19% 7%
Греція 23% 13%або6,5% (знижений на 30%до13%, 6% і 3%на островах) Ірландія 21% 13,5%, 4,8% або 0%
Іспанія 18% 8% або 4% Італія 20% 10%, 6%, або 4% Кіпр 15% 5% Латвія 22% 12% Литва 21% 9% або 5%
Люксембург 15% 12%, 9%, 6%, або 3% Мальта 18% 5% Нідерланди 19% 6%
Польща 23% 8%, 5% або 0% Португалія 23% 13% або 6% Румунія 19% 9% Словаччина 19% -Словенія 20% 8,5% Фінляндія 22% 17% або 8% Франція 19,6% 5,5% або 2,1% Швеція 25% 12% або 6% Чехія 20% 10% Естонія 18% 5% *Джерело: розроблено автором.
Таблиця 2 Перелік продукції, до якої можуть бути застосовані знижені ставки ПДВ у країнах-членах ЄС* Товари, до яких можуть застосовуватись знижені Послуги, до яких можуть застосовуватись знижені ставки ставки
1) харчові продукти (у тому числі й напої, крім 1) водопостачання;
алкогольних) для споживання людьми та 2) перевезення пасажирів та їхнього ручного багажу;
тваринами;
3) приймання послуг радіомовлення та телевізійного
2) живі тварини, насіння, рослини та інгредієнти, мовлення;
зазвичай призначені для приготування харчових 4) надання послуг письменниками, композиторами та акторами, або належні їм гонорари;
продуктів;
3) медичне обладнання, допоміжні та інші пристрої, зазвичай призначені для компенсації або лікування інвалідності, призначені винятково для особистого користування інвалідами.
5) доступ на спортивні заходи;
6) поставка послуг з організації похоронів та кремації, а також поставка ритуальних товарів;
7) поставка послуг, що надаються у звязку з прибиранням вулиць, вивезенням сміття та обробкою відходів;
8) надання послуг медичної та стоматологічної допомоги, термічної обробки.
*Джерело: розроблено автором
Якщо проаналізувати умови застосування диференційованих ставок у країнах Європи, то стає зрозумілим, що стандартна ставка частіше поширюється на послуги готельного та ресторанного бізнесу, а знижені - на продукти харчування, фармацевтичні
220 товари, медичні послуги, на сферу сільського господарства.
У європейській практиці також відомими є підвищені ставки податку на додану вартість. В основному вони поширюються на товари розкоші. Та основним аргументом «проти» є складність
Серія Економіка. Випуск 1 (42).
адміністрування ПДВ, збільшення витрат держави на його нарахування. Ця проблема є достатньо серйозною. Але в чинному українському законодавстві діє знижена ставка ПДВ урозмірі 0% і це не відбилось на збільшенні адміністративних витрат. Також ПКУ передбачено перелік продукції, що звільнена та не підлягає оподаткуванню податком на доданувартість (табл. 3).
Таблиця 3 Операції, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою, не є обєктом оподаткування та звільнені від оподаткування згідно ПКУ
Операції,щопідлягають Операції, що не є обєктом Операції, що звільнені від оподаткуваннюзанульовоюставкою оподаткування оподаткування
1. Вивезення товарів за межі 1. Випуск (емісії), розміщення у будь-які 1. Постачання продуктів митної території України: форми управління та продажу (погашення, дитячого харчування та товарів а) у митному режимі експорту; викупу) за кошти цінних паперів, що дитячого асортименту для б) у митному режимі випущені в обіг (емітовані) субєктами немовлят за переліком, реекспорту, якщо товари поміщені підприємницької діяльності, Національним затвердженим Кабінетом у такий режим відповідно до банком України, центральним органом Міністрів України. Митного кодексу України; виконавчої влади, що реалізує державну в) у митному режимі безмитної фінансову політику, органами місцевого торгівлі; самоврядування відповідно до закону, г) у митному режимі вільної включаючи інвестиційні та іпотечні митної зони. сертифікати, сертифікати фонду операцій з нерухомістю, деривативи, а також корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах.
2. Постачаннятоварів: а) для заправки або забезпечення морськихсуден;
б) для заправки або забезпечення повітряних суден;
в) для заправки (дозаправки) та забезпечення космічних кораблів, космічних ракетних носіїв або супутників Землі;
г) для заправки (дозаправки) або забезпечення наземного військового транспорту чи іншого спеціального контингенту Збройних Сил України, що бере участь у миротворчих акціях за кордоном України, або в інших випадках, передбаченихзаконодавством.
3. Міжнародні перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
4. Послуги, що передбачають роботи з рухомим майном, попередньо ввезеним на митну територію України для виконання таких робіт та вивезеним за межі митної території України платником, що виконував такі роботи, або отримувачем-нерезидентом.
2. Передачі майна у схов (відповідальне зберігання), у концесію, а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг.
3. Надання послуг із страхування, співстрахування або перестрахування особами, які мають ліцензію на здійснення страхової діяльності відповідно до закону, а також повязаних з такою діяльністю послуг страхових (перестрахових) брокерів та страхових агентів.
4. Постачання позашкільним навчальним закладом вихованцям, учням і слухачам платних послуг у сфері позашкільної освіти.
2. Постачання послуг із здобуття вищої, середньої, професійно-технічної та дошкільної освіти навчальними закладами, у тому числі навчання аспірантів і докторантів, навчальними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також послуг з виховання та навчання дітей у будинках культури, дитячих музичних, художніх, спортивних школах і клубах, школах мистецтв та послуг з проживання учнів або студентів у гуртожитках.
3. Постачання послуг із доставки пенсій, страхових виплат та грошової допомоги населенню (незалежно від способу доставки) на всіх етапах доставки докінцевогоспоживача.
4. Постачання реабілітаційних послуг інвалідам, дітям-інвалідам, а також постачання путівок на санаторно-курортне лікування, оздоровлення та відпочинок на території України фізичних осіб віком до 18 років, інвалідів, дітей-інвалідів.
*Джерело: розроблено автором
Порівняння ставок податку на додану вартість до деяких видів товарів чи послуг в розвинутих країнах та у вітчизняній податковій системі наведено у таблиці 4.
221
Науковий вісник Ужгородського університету 2014
Таблиця 4 Порівняльна таблиця застосовуваних ставок ПДВ до деяких видів послуг в країнах Європи та в Україні*
Назва послуги Оподаткування ПДВ в Оподаткування ПДВ в країнах Європи Україні
Постачання продуктів дитячого харчування та Знижені ставки Звільнено від оподаткування товарів дитячого асортименту для немовлят
Постачання реабілітаційних послуг інвалідам Знижені ставки Звільнено від оподаткування Імпорт товарів Основна ставка Основна ставка Постачання релігійними організаціями культових Знижені ставки Звільнено від оподаткування послуг та предметів культового призначення
*Джерело: розроблено автором
Із даних таблиці 4 можна побачити, щохоча ставки в європейських країнах і в Україні різняться, але є й точки перетину. Та це стосується тільки деяких видів послуг. Щодо товарів, то неможливо провести точної межі. Отже, початкові кроки наближення до досвіду розвинених країн вжезроблені.
Основна ставка ПДВ, передбачена ПКУ, складає 17%. Відповідно до Закону України №713-VII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо ставок окремих податків", підписаного Президентом В.Ф.Януковичем 27 грудня 2013 року, передбачена основна ставка податку застосовуватиметься з 01 січня 2015 року. А на даному етапі застосовується ставка у розмірі20%.
Упланах урядуважливемісцезаймаєзаконопроект, що звільняє від сплати ПДВ тих юридичних осіб, що створюють житлові комплекси за договорами пайового виробництва. Тобтонаселення, яке придбаватиме це житло небудесплачуватиподатокнадоданувартість.Та,нажаль, на даному етапі розвитку української економіки елітне житло зможуть купити лише заможні громадяни. Отже, знову постає питання соціальної несправедливості: населенняз високимидоходамине СПЛАЧУЄПДВ, а бідніше - змушене погашати податковий обовязок при купівлі товарівшироковжитку.
Саме тому, на нашу думку, і є доцільним введення диференційованих ставок, що б забезпечувало нейтральність податку на додану вартість. Адже ліки, харчові продукти, товари першої необхідності придбавають громадяни із різними доходами (як заможні, такібідні).
Соціал-демократичні країни (Великобританія, Німеччина, Швеція) знайшли ще один спосіб подолання негативних рис ПДВ. Це - надання адресної допомоги малозабезпеченим верствам населення. Найважливішим питанням економічної й соціальної політики цих держав є людина та її добробут. Це також необхідно врахувати українському уряду при прийнятті законів та інших нормативно-правових документів щодо удосконалення ПДВ.Отже, непрямий податок на додану вартість є надзвичайно складним податком і з огляду обрахунку, і з огляду адміністрування, і з огляду сплати та відшкодування. Тому, на нашу думку, українським та європейським законотворцям та тим, хто займається розробкою системи оподаткування, необхідно задуматись над тим, щоб замінити цей «зачарований», непрозорий податок на інший, більш зручний в усіх аспектах податок, оскільки принципами побудови податкової системи та системи оподаткування має бути доступність та зрозумілість норм податкового законодавства, адміністративна спрощеність, економічна ефективність та гнучкість.
Як варіант, можна декілька податків замінити одним. Наприклад, обєднати ПДВТА податок на прибуток і замінити їх податком з доходу. І замість 20% 19% ввести 10%. На нашу думку, це зрозуміло, прозоро та психологічно оправдано, оскільки людина швидше заплатить10%,ніж20% 19%=39%.
Такий висновок однозначно потребує додаткових обґрунтувань та розрахунків, але зазначенні у висновку дії законотворців, на нашу думку, відновлять принципи в оподаткуванні, без яких неможливе нормальне функціонування ринкової економіки, а саме: стимулювання підприємницької діяльності й інвестиційної активності; обовязковість; рівнозначність та пропорційність; рівність, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації; соціальна справедливість; стабільність; економічне обґрунтування; рівномірність сплати; компетенція; єдиний підхід до розробки податковогозаконодавства.
ПЕРЕЛІК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Методичні рекомендації розрахунку рівня тіньової економіки [Електронний ресурс]. - Режим доступу: www.me.gov.ua/file/link/135879/file/Metod_TINEK.doc
2. Гончаров С. М. Тлумачний словник економіста / С.М. Гончаров, Н.Б. Кушнір - К.: Центр учбової літератури, 2009. 3. Офіційний портал Міністерства доходів і зборів України [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://minrd.gov.ua/
4. Офіційний портал Міністерства фінансів України [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua/
5. Податковий кодекс України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI.
6. Сідельникова Л. П. Податкова система: навч. посіб. / Л. П. Сідельникова, Н. М. Костіна. - К.: Ліра-К, 2012. - 576 с.